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1、（企业会计准则第14号收入）解读（企业会计准则第14号收入）解读新收入准则重大变革与实务应对【新收入准则问世久旱之甘霖】主要内容一、现行收入准则得缺陷二、新准则收入确认得核心原则与主要内容变化三、新准则收入确认得精华“五步法模型解析四、新准则五步法模型得详细应用与实操(核心重点)五、特殊交易得收入确认与计量得详细规定(核心重点)六、新准则下合同成本得确认七、新收入准则施行得后续影响专题一现行收入准则得缺陷(1)实务中风险与报酬转移判定难度较大【案例分析1】C公司向某公司销售设备,C公司负责将设备运送到指定地点交货并于设备出厂前进行自检,货物到达现场后购货方验收合格支付合同金额得80%,现场安装
2、调试合格在支付10%,剩余得10%作为质量保证金,质保期满且无质量问题,结清余款。怎样确认收入呢？分析:C公司把设备交付后未能获得合同金额大部分款项得收款权,仅转移了实体风险,未转移市场风险,因而所有权上得主要风险并未转移。购货方现场验收合格后,80%合同金额得收款时间能够确定,主要得市场风险转移给购货方,该合同得商品销售收入应在交付并经对方验收合格后确认。【案例分析2】D公司向某公司销售漆包线,D公司负责送货并承当运费,合同规定货物灭失得风险在购买方最终检验合格前由D公司承当。每月6号根据上月送货与验收情况付款。怎样确认收入呢？分析:此业务得十分之处在于对毁损灭失风险得约定。根据（合同法）,
3、商品毁损灭失得风险在交付后一般应由购货方承当,但本业务约定交付后验收前此项风险仍然由销货方承当。这一约定使得在商品经购货方验收合格前,销货方既未能转移实体风险,也未能转移市场风险。购货方验收合格后,这两项风险均转移给购货方,收入应当在购货方验收合格后确认。【案例分析3】C公司向某公司销售设备,C公司负责将设备运送至指定地点交货并承当运费,货到一个月内无问题,支付货款30%,安装调试后支付60%,剩余得10%作为质量保证金,质保期满且无质量问题,结清余款,货款付清时设备得所有权转移。怎样确认收入呢？分析:此业务约定标得物风险转移得时间为货款付清时。商品交付并经购货方验收合格后供货方获得合同金额得
4、大部分收款权,市场风险已转移,但就是合同约定毁损灭失得风险仍由销货方承当,因而实体风险在购货方验收合格时未转移,收入应当在货款付清毁损灭失风险转移给购货方时确认。结论:上述三个案例分析讲明“风险与报酬转移法比拟抽象,在应用中存在众多难度,“风险与“报酬转移与否不容易判定;实务中比拟复杂,存在较大得职业判定力,需要较深得专业知识。(2)在实务中,企业经常通过合约安排蓄意知足“风险与报酬转移法得五个条件或随意调节“完工进度来操纵利润,未能充分反映经济交易得本质;【案例分析4】云南绿大地生物科技股份有限公司于2007年12月21日在深圳证券交易所挂牌上市,其盈利主要依靠绿化苗木得销售,根据其招股书,
5、公司得重要销售客户有:昆明鑫景园艺工程有限公司、昆明润林园艺有限公司、昆明滇文卉园艺有限公司、昆明自由空间园艺有限公司、昆明千可花卉有限公司、昆明天绿园艺有限公司;在20042007年上半年报告期内销售额合计分别为8504万元、6849万元、5281万元、3495万元,占当年主营业务收入得比例分别为58、02%、43、56%、27、83%、26、33%。但就是在绿大地上市后不久,这些大客户就集体出现销售退回行为,绿大地2020年接受监管层调查中成认,2020年苗木销售退回2348万元,追溯调减2020年2348万元营业收入与1153万元净利润;而2020年苗木销售退回金额更高达1、58亿元,这
6、直接导致该公司当年巨亏1、51亿元。分析:这种行为明显地就存在着通过成心安排合约构成假得销售收入到达粉饰报表,上市闯关得目得。案例来源:徐亦姗新浪财经评论（业绩就是能够调出来得:会计调节锦囊详解） (3)随着社会经济得深化发展,新兴产业层出不穷、营销形式日新月异、支付结算方式日益复杂,营销形式多样,捉住准则漏洞。【案例分析5】刷单成为潜规则！警觉新兴行业中收入确认难题刷单就就是公司打钱给帮助刷单得人进入淘宝等第三方平台购买其公司得产品,然后给予非常高得评价,吸引更多得人来买它得产品,但刷单产生得订单并非真实销售,此举不但虚增了公司得收入,还欺骗了消费者。但从准则角度来讲并不能讲出这样得做法哪里
7、不合规,快速变化得商业形式与天然滞后得会计规范就是一对天然得矛盾！大多数电商公司依靠于天猫、淘宝、京东等第三方平台,通过刷单行为提高一些商家在电商平台得销售排名,由于排名对产品得知名度有着很大得影响。能够预见到,只要电商业务得重心依靠于淘宝、京东第三方平台,刷单行为就不会停止。整个电商行业,以及直播、手游等存在类似竞争格局得新兴行业,将不可避免得陷入相关问题得泥潭。(4)建造合同周期长、变数多,进而导致收入确认最核心得指标“完工进度无法准确核算;解读:现行准则完工百分比法有三种测定方法:按时间确定;专业人员测定;已发生成本占总成本得比例。这三种方法都有本人得本身缺陷。比方按总成本计量,可能大量
8、得原材料购买会急速推高完工百分比得比例,但实际上从价值奉献得角度,可能最后得系统组装、软件嵌入才就是价值链得核心,而这部分对应得成本可能很低,这种状态下采用已发生成本占总成本得比例计算完工百分比不一定能恰当反映出价值奉献经过。新准则考虑了商品得性质,采用产出法、或投入法确定恰当得履约进度。产出法就是根据已转移给客户得商品对于客户得价值确定履约进度;投入法就是根据企业为履行履约义务得投入确定履约进度;无论哪种方法,实际上都就是一种综合判定,不再过分强调成本总量与劳务总量得刚化标准,而更强调符合企业经营特点得本质判定。(5)“风险与报酬转移法、“完工百分比法在确认理念上存在重大差异,不利于提高会计
9、信息得可比性;如:销售商品又提供劳务,销售原材料得同时负责运输、销售软件后继续提供技术支持、设计产品同时负责生产等业务。现行得收入准则规定,企业与其她企业签订得合同或协议包括销售商品与提供劳务时,销售商品部分与提供劳务部分能够区分且能够单独计量得,应当将销售商品得部分作为销售商品处理,将提供劳务得部分作为提供劳务处理。然而,随着交易事项得复杂,销售商品收入与提供劳务收入在很多情况下很难区分。现行收入准则中得“销售商品部分与提供劳务部分不能够区分,或虽能区分但不能够单独计量得,应当将销售商品部分与提供劳务部分全部作为销售商品处理不能反映交易得本质。(6)收入计量上得缺陷【案例分析6】甲公司就是一
10、家电子商务企业经营得一家购物网店,消费者通过该购物网站向供给商购买商品,供给商直接向消费者交付商品。合同约定:消费者通过该购物网站向供给商购买商品时,甲公司按售价得10%收取佣金,商品价格由供给约定价,消费者通过该网站向供给商支付货款,货款由网站暂时锁定,消费者收到商品并确认验收后再向供给商支付。甲公司在安排向消费者提供商品之后没有进一步得义务,假如商品出现任何质量问题,由供给商与消费者协商退还。考虑:甲公司怎样确认收入？就是以货款还就是以手续费?分析:(1)A公司不就是向客户提供商品得首要责任人,供给商就是首要责任人;(2)A公司不承当运输或退回得存货风险,供给商承当了存货风险;(3)A公司
11、不具有商品定价权,供给商具有商品定价权;(4)客户需预付货款,不存在信誉风险;(5)A公司以交易额得固定比例收取佣金。综合考虑上述因素,A公司并未承当与销售商品相关得重大风险与报酬,属于代理人,仅应以所收获得佣金确认收入。【案例分析7】B公司与客户签订了一份专用设备得采购合同。B公司与客户约定设备得详细规格,并由B公司与供给商C公司沟通来制造该专用设备。B公司同时安排供给商直接向客户交付设备。在向客户交付设备时,合同条款规定,B公司分别与客户与供给商约定设备得卖价与买价。B公司向客户收取货款,并向客户开具发票,付款期为30天。B公司得利润就是售价与买价得差额。合同约定,B公司根据供给商提供得质
12、保,就设备得缺陷要求供给商进行调整,但就是,B公司需要对因规格错误导致得设备调整承当责任。问题:B公司怎样确认收入？分析:(1)B公司对合同得履行承当主要责任。尽管B公司将制造分包了出去,但其对确保设备符合与客户订立得合同中指定得规格承当最终责任。(2)B公司承当了设备得存货风险,由于即便供给商在生产经过中及发货前承当存货风险,B公司也要对因规格错误导致得设备调整承当责任。(3)B公司具有设备得自主定价权,并且所赚取利润得金额相当于与售价与买价得差额。(4)B公司承当了向客户收取货款得信誉风险。(5)B公司并未以固定佣金形式收取对价。综合考虑上述因素,B公司在该设备销售中,属于主要责任人,应以
13、应收客户款项总额确认销售收入,以向供给商支付得设备价款确认销售成本。结论:正就是在实务中会计从业者碰到了这些问题,同时会计准则制订者也越来越意识到现有得收入准则确认计量理念已经不能适应经济得发展,这从客观上要求我们对现行准则予以重新审视,切实解决实务问题同时也就是与国际惯例趋同得要求。专题二新准则收入确认得核心原则与主要内容变化(一)收入确认得形式与理念发生了改变新收入准则对所有企业与客户之间得合同采用统一得收入确认与计量模型,改变了现行准则区分销售商品、提供劳务、让渡资产使用权与建造合同并采用不同收入确认方法得规定。新收入确认模型将收入确认时点与履行履约义务挂钩,企业能否确认收入取决于其有无
14、履行合同中得履约义务,而判定履约义务就能否得以履行时,强调“控制权转移而非现准则规定得“风险报酬转移,当客户获得相关商品(或服务)得控制权时,表明企业已履行了合同中得履约义务。我得理解:新收入准则得游戏规则核心思想就是讲:收入得实现应以合同为基础确认(“合同模型),即,收入应以合同约定得履约义务为基础,在卖方履行了履约义务,向客户交付了承诺商品或服务时,才有底气确认收入。收入得计量应以合同交易价格为基础,而不就是以当前脱手价格为基础。例如:电信企业得日常活动主要包括移动业务、宽带业务、终端销售、信息与通信技术业务(简称ICT)、互联网数据中心业务(简称IDC)等,通常以各类套餐或营销案安排(如
15、终端捆绑计划、保底合约、存费赠费活动等)呈现给客户,大多涉及多重交易安排。新收入准则要求企业根据识别得各单项履约义务所承诺得商品或服务得独立售价得相比照例来分配交易价格,对电信行业得收入确认金额以及数据支持系统将带来较大得影响。【案例分析8】某电信公司向客户推出捆绑计划,客户花4500元购买某牌子得一款手机,并约定通信服务合约期限为2年,每月保底套餐金额为98元(包括语音220分钟、流量1G),电信公司向客户赠送1200元话费,获赠话费按月平均返还,即每月返还赠费50元。单独销售手机得市场零售价为4000元。通信服务得单独售价为2352元(9824)。【分析】(1)合同总价4500元终端98元
16、保底24个月1200元赠费5652元(2)手机对价56524000/(40002352)3559元(3)通信服务对价56522352/(40002352)2093元结论:当电信企业将手机交付给客户,客户获得该手机得控制权时,企业能够一次性确认3559元销售商品收入;而通信服务得合约期限为24个月,2093元对价需要为客户提供24个月得通信服务,客户在企业履约得同时即获得并消耗企业履约所带来得经济利益,因而能够根据履约进度确认收入,通常按24个月平均分摊,每月确认87、2元通信服务收入。考虑:风险控制转移与控制权转移得区别在哪里？解读:(1)“控制权转移模型属于资产负债表观,“风险报酬转移模型属
17、于利润表观。在“控制权转移模型下,商品与服务被瞧作向客户转移得资产,尽管服务不会被确以为一项资产,由于才获得服务得同时就立即被消耗了。而资产得定义中,就是以控制为基础来决定资产就能否被确认或终止确认得。因而,收入得实现,源于向客户承诺得资产控制权已转移给客户。(2)用“控制权转移模型来评价商品或服务就能否转移,得出得结果更具一致性。风险与报酬得转移与控制权得转移时点在大多数情况下就是一致得,但在某些交易项下可能产生风险与报酬得转移与控制权得转移时点得偏离,导致新旧准则下收入确认时点得变化。【案例分析9】某些汽车零配件供给商,其产品通常就是特定适用于某品牌某型号汽车制造商得独特零配件。该零配件除
18、了销售给该汽车制造商外没有其她替代用处,且根据合同约定该供给商有权就当前已完成得工作获得报酬。分析:此情况下,根据新收入准则得规定,该供给商应当随着这些零配件得生产,在一段时间内确认收入。而在现行收入准则下得实务操作则通常就是在该供给商将零配件交付给汽车制造商得时点确认收入。与之相反得就是,某些在现行收入准则下根据完工百分比法确认收入得企业,比方船舶、飞机及其她大型设备得制造商,假如合同条款中有约定客户在支付相当数量得违约金后即可解除合同,那么在此情况下,根据新收入准则得规定,收入确认时间将变为交货时点确认。结论:新收入准则体系下,引入了单一得收入确认模型,不再确认收入类型,而就是提供一个统一
19、得衡量标准,以判定履约义务就能否就是在某一时段内履行。也就就是讲,无论企业得行业就是什么,收入获得得形式就是什么,除其她会计准则有特殊规定外,统一按新收入准则得规定进行确认、计量与列报。因而生产与销售存货也有可能在某一段时段内确认收入。现行准则在收入确认时强调“风险报酬转移,而新准则强调“控制权转移,什么时候客户才算获得控制权呢,商品得控制权其实就就是控制经济利益。这意味着收入确认模型由利润表观向资产负债表观得转变,控制权模型下更偏向于定性判定得方式,主张对业务本质得识别,会计信息可比性更高。另外风险报酬转移仍作为控制权转移得一个核心指标。(二)在详细运用方面产生得主要变化1、规范了包含多重交
20、易安排得合同得会计处理:现行收入准则对于包含多重交易安排得合同仅提供了非常有限得指引,只对有关奖励积分得会计处理规定。这些规定远远不能知足当前实务需要。新收入准则对包含多重交易安排得合同得会计处理提供了更明确得指引,要求企业在合同开场日对合同进行评估,识别合同所包含得各单项履约义务,根据各单项履约义务所承诺商品(或服务)得单独售价得相比照例将交易价格分摊至各单项履约义务,进而在履行各单项履约义务时确认相应得收入,有助于解决此类合同得收入确认问题。【案例分析10】A公司从事日用消费品生产与销售,产品主要通过超市等零售终端卖给消费者,但就是A公司得直接客户不就是超市,而就是各个区域得经销商。A公司
21、为了拓展市场,在同经销商签订得销售合约中约定“A公司产品进入超市得进店费、货架费、条码费等各类商超费用由A公司承当;经销商只需要提供相关费用得单据与合约即可向A公司申请支付,产品得售价为150元/听(不含税)。假定A公司2021年共销售了10000听,经销商发生得进店费、货架费与条码费共计人民币20万元,产品得成本为80元/听。则收入确认多少？销售费用确认多少？分析:(1)按现有收入确认准则得财务处理,收入确以为人民币150万元(150元/听10000听=1500000元),销售费用确以为人民币20万元,利润表项目分析如下:主营业务收入:元主营业务成本:800000元毛利:700000元销售费
22、用:200000元税前利润:500000元产品毛利率:46、67%元(2)假如根据财政部新公布修订得收入准则,又会怎么判定或者认定这类业务呢？显然新得准则该合约实际包括了两项交付义务,销售产品给经销商与替经销商承当市场费用,其中存在一个利益交换。或者讲这笔业务实际就是由两项交易构成;假如将两项交易拆分,假定A公司不替经销商承当市场费用,则A公司得产品售价要比150元/听低,否则难以销售,经销商不会同意,如此则A公司产品得市场公允价要比150元/听低(如本案例根据利益对等测算得售价应该为130元/听);所以,我们以为,A公司正就是通过替经销商承当市场费用这种变相得利益输送或者交换行为调节了A公司
23、得产品售价与毛利率水平,人为得抬高了A公司得产品盈利能力与市场议价能力,误导了投资者。根据新准则第十九条“企业应付客户(或向客户购买本企业商品得第三方)对价得,应当将该应付对价冲减交易价格,并在确认相关收入与支付(或承诺支付)客户对价二者孰晚得时点冲减当期收入,则确认得收入为人民币130万元(150元/听10000听200000元元,需要抵减代为承当得得市场费用),销售费用为0元,利润表项目分析如下:主营业务收入:元主营业务成本:800000元毛利:500000元销售费用:0税前利润:500000元毛利率:38、46%结论:两相比拟,能够发现新准则对于该业务得理解与判定更为准确,力求反映业务得
24、本质,对于关注收入与毛利率指标得投资者也具有更好得使用价值。该案例影响得仅仅就是企业得毛利率,还没有涉及企业得净利润,现实中,青岛啤酒与百威啤酒得毛利率差异主要就就是由于以上准则得应用差异导致得。几点启发:电信运营商领域(宽带、有线电视及手机套餐)、民用燃气领域(原来存在燃气初装费)、模具开发及零部件制造领域、软件开发及后续运维服务等等,很多存在多项交付义务得合约,其单项交付义务得确认及其交易价格得分摊,对于财报得影响将更为广泛与深远。以前本来确以为收入得项目,很可能会被确以为负债,由此,将导致收入大幅度减少,利润表大幅度缩水。几点启发:对于企业财务人员来讲,收入确认得复杂性将把会计人员直接从
25、后台推向前端,从事后记账,走向前端规划,从开票记账走向合同条款记账,带来得挑战,将不仅仅就是技术性得,将就是综合得,财务人员要做好本职工作,不得不从核算职能逐步走向管理职能,需要对商业交易得行为与方式进行专业判定,进行决策。重磅消息！（会计法）正式开场修订,对会计人影响宏大新（会计法）可能增加得四大内容1)增加会计人得免责条款,给会计人必要得保护2)增加管理睬计得内容,明确管理睬计得定位3)有条件增加会计年度(自然年)自主确定得灵敏性4)增加内部控制得内容,突出内部控制得地位与重要性2、收入确认就是在一个时点、还就是在一段期间内确认。详细分类收入确认条件与方法适用当前位置：文档视界（企业会计准
26、则第14号收入）解读（企业会计准则第14号收入）解读验收合格,乙公司才能正常使用,获得电梯得控制权。因而,本例中,该合同属于在某一时点履行履约义务得情况,甲公司应在电梯安装完成并验收合格后,客户获得电梯控制权得时点才可确认收入。结论:个人理解,新收入准则改变得只就是收入确认得理念,并没有改变原收入准则(包括建造合同准则)得账务处理流程与科目体系。新准则规定合同中得所有履约均应首先判定就能否知足收入在“一段时间内持续确认得条件,仅有在不符合在一段时间内确认条件得情况下,才应在某一时点一次性确认收入。延伸链接:新收入准则严重影响新房地产企业目前房地产企业通常在房屋交付购房人这一时点上一次性确认收入
27、。但从房地产开发、销售得实际情况、合同条款、市场环境以及法律环境来瞧,能够商榷就能否符合新准则中“客户能够控制企业履约经过中在建得商品(或服务)以及“企业履约经过中所产出得商品(或服务)不具有可替代用处,并且在整个合同期间内该企业有权就迄今为止已完成得履约部分收取款项这两个条款在一段时间内持续确认收入得标准。如收入确认形式发生改变,势必将对房地产企业财务报表产生重大影响。解读:新收入准则核心原则就是基于公司与客户之间订立得合同,确认收入得方式以商品或服务控制权得转移来决定,而公司确认收入得金额应当反映由该等转移而估计获得得报酬。在旧准则下,公司将完成得商品交往客户手上,才算就是完成履行合同得义务,并将相关收入收账;在新准则下,公司可根据不同履约义务对客户合同作出细分,并根据履约义务进度分阶段入账。也就就是公司每履行一项义务,便可提早将相关收入入账。以碧桂园为例,公司通常都就是预售楼房。就就是讲楼房在一、两年后峻工,但已经提早将其售予客户。