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1、新会计准则下的会计处理（商业会计杂志）2014年第二十期一、新旧准则下离任后福利会计计量方法界定原9号准则中对养老保险确实认计量方法没有明确给出。从我国基本养老保险制度下企业缴费的金额与职工离任后领取的养老保险金并不直接联络，企业承当的业务仅限于根据规定标准提存的金额来看，属于国际财务报告准则中所称的设定提存计划。从我国已建立企业年金计划的部分地区年金计划的条款规定来看，以年金形式建立的补偿养老保险制度属于企业的“缴费确定型，所以从企业承当的义务角度看，也属于设定提存计划。新9号准则对离任后福利的计量方法进行了明确的规定，包含设定提存计划和设定受益计划两种。设定提存计划，是指向独立的基金缴存固
2、定费用后，企业不再承当进一步支付义务的离任后福利计划；设定受益计划，是指除设定提存计划以外的离任后福利计划。笔者的理解为，在新9号准则的规定下，基本养老保险仍然采用设定提存计划，而补充养老保险能够选择采用设定提存计划或设定受益计划两种中的一种。设定提存计划的离任后福利的会计处理较为简单。企业仅承当按期向离任后福利托管机构缴费的义务，不承当职工退休后向职工支付离任后福利的义务，也不承当与离任后福利有关的任何风险，这些风险由离任后福利的托管机构或离任后福利介入者自行承当。因而，企业向离任后福利托管者缴存的资金不确以为企业的资产，而在发生时确以为企业的一项成本，确认的离任后福利负债是企业当期及以前各
3、期累计的应缴未缴企业离任后福利的缴存额。二、解析设定受益计划计量方法下离任后福利的会计处理一离任后福利当期服务成本确实认与计量离任后福利成本应包括当期服务成本、过去服务成本及设定受益计划净资产或净负债的利息额。过去服务成本，是指设定受益计划修改所导致的与以前期间职工服务相关的设定受益计划义务现值的增加或减少。设定受益计划净负债或净资产的利息净额，包括计划资产的利息收益、设定受益计划义务的利息费用以及资产上限影响的利息。而当期服务成本，指职工当期提供服务所导致的设定受益计划义务现值的增加额，企业当期应确认的离任后福利成本是职工将来受益的离任后福利的现值。设定受益计划下确认的当期服务成本，是由于职
4、工当期提供服务而导致的养老金负债的增加额，这一成本不受基金缴存情况的影响，而将受统计变量职工死亡率、离任率、职工寿命、财务变量折现率、年金基金回报率、离任时的工资水平及管理方式等因素的影响。离任后福利当期服务成本的计算经过如下：1.计算职工退休后年离任福利。西方国家在采用设定受益计划形式进行会计处理上，离任后福利额确定有估计给付义务、累计给付义务、既得给付义务等多种计量方式，估计给付义务是指根据职工将来的工资水平确定的，它需要对将来的工资水平进行估计。根据我国新9号准则的规定，年离任后福利需按预期累计福利单位法即估计给付义务法，以该职工离任时工资水平为基数，每年按既定比例计提并累积，即：职工离
5、任后年福利额=职工离任时的年工资额估计提取比例估计服务期间。这里，职工离任时的年工资额将受职工服务年限、将来工资水平等因素的影响。2.计算年离任后福利在退休时的现值。在这里，年离任后福利属于年金，所以现值的计算套用年金现值公式计算。PV=年离任后福利PVIFA领取年限，贴现率对于贴现率确实定，准则规定，应当根据资产负债表日与设定受益计划义务期限和币种相匹配的国债或活跃市场上的高质量公司债券的市场收益率确定。3.计算职工在职期间提取的当期服务成本离任后福利准备金。这个计算经过相当于知道了终值，运用复利计息法折算每期年金每期计提的离任后福利准备金。A=PVPVIFA计提年限，供职期二设定受益计划负
6、债或资产确实认与计量设定受益计划负债是指企业对现有职工离任后将支付的福利负债，即企业负有为现有的及以前的职工离任后提供已约定的福利义务；设定受益计划资产，是指企业在承当一项离任后福利负债时，可能产生的资产。设定受益计划负债应分为累计负债和估计负债两部分。累计负债是指因雇员已提供劳务而产生的离任后福利现值；估计负债是指因雇员将来提供劳务而产生的离任后福利现值。企业每期需要确认的设定受益计划负债或资产额，将依靠于企业离任后福利的管理方式，假如离任后福利基金缴存到社会养老机构管理，那么企业每期确认的设定受益计划负债为企业提存缺乏的部分，相反为确以为设定受益计划资产；假如企业自行管理离任后福利基金，则
7、每期确认的负债额为当期应计提的全部准备金及企业提存缺乏的部分。构成的负债一般记入“应付职工薪酬科目。影响每期设定受益计划负债或资产确认额的主要因素有：1精算利得或损失，即由于精算假设和经历调整导致之前所计量的设定受益计划义务现值的增加或减少。2设定受益计划资产产生的收益额或设定受益计划负债产生的利息费用。3设定受益计划资产期末按公允价值重新计量时，产生的公允价值变动额。三、新会计准则下离任后福利会计处理存在的缺乏一未设置专门的会计科目核算离任后福利负债现行会计准则对离任后福利确实认过于简单，没有设置专门的会计科目对离任后福利进行核算，离任后福利费用没有进行专项反映，因离任后福利引起的负债仍然通
8、过“应付职工薪酬账户核算。离任后福利是在职工离任后将有权获取的经济利益，但职工离任的时间是不确定的，有可能在一个营业周期内，也有可能长于一个营业周期，那么企业确认这项负债时必须考虑它的偿付期问题，而按新9号准则的规定，一律确认到“应付职工薪酬这个流动负债账户中，笔者以为有些欠妥。二补充养老保险的会计核算形式不统一由于我国对离任后福利会计的理论和实务的研究还处在不成熟阶段，现行的企业会计准则对补充养老保险的会计核算方法尚未统一。新9号准则中只是提出：企业应当将离任后福利计划分类为设定提存计划和设定受益计划。而对于设定受益计划，没有给出明确的范围，只是笼统的定义为：除设定提存计划以外的离任后福利计划。这样就为企业实际处理时流出了选择的余地。而从目前的企业实际执行情况看，针对补充养老保险，企业主要参照基本养老保险的会计处理，即设定提存计划形式，这种形式，随着我国社会老龄化进程加快，将不合时宜。三离任后福利会计信息披露不充分由于核算时离任后福利是登记到“应付职工薪酬账户下，所以表内报告时将与其他工资福利内容一并报告，不能单独反映。根据新9号准则的规定，表外披露侧重点放到其价值变动风险的披露上，并没有强调其作为负债本身给企业带来的偿付风险的问题。