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1、税收会计核算改革策略 摘要本文从分析税收会计核算的现状出发，指出了税收会计在会计体系中的地位不明确、税收会计核算内容的局限性、税收会计核算功能的统计化和现行税收会计制度设计的复杂性等四个方面存在的问题。提出了税收会计核算改革的基本思路，重点强调了税收会计核算亟待改革的问题税收获本效益问题。一、税收会计核算现状及存在的主要问题随着现行税收征管改革的深化，十分是近年来税务信息化建设的发展，现行税收会计核算日渐凸现出与税收发展的不适应，严重地滞后于税收征管改革，突出表如今下面几方面：一税收会计在会计体系中的地位不明确根据我国现行对会计体系的分类方法，把会计分为企业会计和预算会计两类。一种观点以为，税
2、收会计是预算会计体系的组成部分；另一种观点以为，税收会计并非预算会计的组成部分，税收会计与预算会计是并列的关系。对于这一问题，国家有关的会计制度和准则中没有明确讲明，甚至在1997年预算会计制度改革中出台的一系列预算会计准则和制度中也只字未提税收会计，给人的感觉似乎税收会计不属于预算会计。因而，从上个世纪后期开场，税收会计总是独立于预算会计之外，其在会计体系中的地位始终不明确。正是这种模糊定位使对税收会计的研究无法上升到理论的高度和深度，制约了税收会计的进一步发展。二税收会计核算内容存在局限性从税收会计的定义来看，税收会计核算的对象始终围绕着税收资金运动，本质上就是围绕着税收收入的实现、征解、
3、入库、减免和提退进行核算的，而对税收获本这一问题却视而不见。目前，因我国对税收获本缺乏一个科学、规范、系统的核算体系，社会上对我国税收获本率的高低讲法不一。有的人士分析，目前我国的征税成本率高达5%6%；有的人士则以为。我国的税收征收获本率大约为4.7%左右。而目前发达国家的税收征收获本率一般在1%2%之间，低的如美国为0.6%，日本为0.8%；高的如加拿大为1.6%，法国为1.9%。相比之下，不管就高还是就低，我国的税收获本都是一个突出问题，这在建设节约型社会、强调增产降耗的今天，已经成为税务机关必须面对的重大问题。三税收会计核算功能趋于统计化从现行税收会计核算科目设置和核算内容来看.历次税
4、收会计核算改革或会计报表的调整，都是根据税收政策的变化而变化，核算内容越改越复杂.核算指标和核算体系越来越庞大，也使得税收会计核算的信息化举步维艰。目前，全国尚没有一套成熟的税收会计核算软件，其原因就在于对税收会计核算功能的定位不准，从目前的核算功能看，很多是属于统计范畴的，会计与统计不分，所需的统计指标用会计核算的方式反映和获取，势必加大会计核算难度，也不利于税收会计职能的发挥。四现行税收会计制度的设计过于复杂会计制度的设计是围绕会计目的，根据基本会计法律法规来进行的。现行税收会计制度设计除了要遵循一般会计法律法规之外，还要结合税收法律法规的要求，符合税收征管工作的需要来设计。由于这个特殊性
5、的存在，使得税收会计核算制度既要符合国家统一会计制度的要求，又要兼顾税收管理本身的业务需求。从现行税收会计制度的设计情况看，存在着会计核算单位设置层次太多、会计科目设计冗杂、核算程序不统一等问题，详细表如今：1.会计核算单位设置层次太多。税收会计设置了上解单位、混合业务单位、双重业务单位和入库单位四种不同的会计核算单位，四种核算单位核算范围不尽一样，除了入库单位完好地反映了税收资金运动的整个经过之外，其他三种核算单位只是部分反映了税收资金的运动经过。这种多层次的会计核算单位的设置，固然与税收征管机构的设置比拟接近，但从会计核算体系上看并不科学，造成了对同一核算对象屡次重复核算问题。2.会计核算
6、科目设置较多、较繁。由于税收工作的特殊性，经常要求税收会计对同一个数据从不同角度进行反映，以知足不同部门、不同层次的不同管理需要，使得税收会计明细科目的设置非常复杂。主要是明细科目层次多。例如，反映“欠缴税金的科目，既要按纳税户设置明细，以知足分户管理的需要，又要按税种设置明细，以知足分税种管理的需要，有的还要按征收单位或征收人员设置，以知足考核各单位或各征收人员的工作质量的需要。税收会计明细科目的这种复杂性在其他专业会计中较为少见。3.会计核算凭证的获得缺乏客观性。税收会计核算的主要凭证税票，既是完税证实，又是预算收入凭证，还是统计核算凭证；同样份税票，它的不同联次具有不同的作用，有的是在途
7、税金核算凭证，有的是入库税金核算凭证。几乎所有的税收会计核算凭证均由税务机关统一制定、统一印制，绝大部分凭证由国家税务总局和省级税务机关统一制定并集中印制，少部分由地市、县级税务机关根据国家税务总局和省级税务机关规定的格式自行印制，这种主要核算凭证由一个部门制定和印制在一定程度上不符合会计核算客观性的条件。4.会计明细账设置量过大，且大量使用多栏式。一个基层税务机关所管的纳税户经常有几百户，多的达几千户，税种一般有十几种，每个纳税户都要缴纳几种税，这需要设置大量的明细账才能全面反映。所以，有多少纳税户就有多少明细账.并且为尽量减少明细账的设置，大部分明细账都采用多栏格式，其账簿的长度均超出其他
8、专业会计所能承受的水平，会计核算的形式重于核算本质，使税收会计核算日趋复杂化。二、影响现行税收会计核算改革的因素分析一税收征管形式对现行税收会计核算改革的影响现行的税收征管形式是1994年新税制施行后逐步建立的，2000年以后进行了完善，构成了目前“以纳税申报为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽察，强化管理的征管形式。在这一形式下，税收征收管理的信息化手段不断提升，随着国家“金税工程一期、二期和三期的建设，在全国逐步实现了“一个平台，两级处理，三个覆盖，四个系统的信息化建设目的。2004年安徽省通过CTAIS中国税收征管信息系统在全国率先实现了征管数据的省级集中，征管数据的省级集中彻底
9、改变了原有税收会计核算形式，使直接从事税款的征收和入库业务的税务机关无法行使会计主体职能，省级国税机关成为会计主体，担负税收会计核算职责。这对建立在直接从事税款的征收和入库业务基础上的会计制度和会计核算方法将产生一定影响。二现行预算体制和税银库一体化对税收会计核算改革的影响在现行财政预算体制下，税收的主要职能是收入职能，它要求税务机关能准确核算各预算科目税种和预算级次中央与地方的分成比例的收入情况，它并不关注税收资金在征收经过中所处的形态.它关注的是从税收资金的构成到划入国库成为财政资金的时间越短越好，随着税银库一体化的实现，这一时间将会大大缩短，开票即入库。除了欠税等税收资金之外，税收资金在
10、税务机关账上停留的时间将愈加短暂，这对核算税收资金的占用形态以及资金来源也将产生较大的影响。三、税收会计核算改革的基本思路本文以为，总体思路应是：围绕税收资金运动经过，建立从税收资金产生到入库、收入与支出相对应的核算体系，充分运用信息化手段，提取核算的原始资料，进行加工、汇总，总括地反映税收资金的运行、税收获本支出规模和征管效益分析的经过。一在核算内容上，应主要从进行税收收入的核算，逐步过渡到对税收获本收益的核算应对税收会计进行重新定义，确立新的税收会计核算体系，改革核算内容，明确划分范围。在对税收收入的核算上，立足于宏观税收收入的核算，注重分征收单位和税种来源的核算，取消分户核算，进一步减轻
11、税收会计的核算压力。在支出核算上，确立一个基本核算单位，支出项目分别从人员经费、征收费用两方面进行核算。二在核算层级上，税收联合征管软件上线后，实现以省为单位的数据集中这个集中的意义主要在于进一步降低税收获本，对于税收会计核算来讲，目前安徽省实行的“集中核算、分级管理的核算形式，统计的意义大于会计，便于统计而不便于会计核算，十分是不便于进行税收获本核算，因而，目前会计核算层级上，层次不宜太多，应以税收经费独立核算单位为税收会计核算单位.便于进行税收收入与税收获本的核算，便于核算和衡量一个地区税收征管的效能。三在核算根据上，税收会计核算凭证逐步实现无纸化随着纳税申报网络化的实现，根据电子数据处理
12、税款的上解、入库等各项业务将是税务部门的主要业务，因而申报表、税票等纸质核算凭证已失去目前核算凭证的原有功能，将逐步退出会计核算并最终将被各种电子转账等凭证所取代。根据国家税务总局（关于电子缴税完税凭证有关问题的通知）国税发【2002】155号规定，当实行税银联网电子缴税系统后，税收会计核算税款征收情况的原始凭证可使用电子数据。作为书面资料的电子数据和纸质资料应按国家有关规定严格进行档案管理。四在核算手段上，要逐步确立会计核算信息化的发展方向，加快开发全国统一的税收会计核算软件一是以规范税收会计核算业务为基础推进软硬件建设。注意防止税收会计核算业务与软硬件建设出现“两张皮的问题，在确立会计核算
13、主体单位的基础上整合核算流程，以优化组织机构为前提，优化业务设置，使各项税收会计核算业务和工作流程适应计算机处理的要求，进一步规范数据采集、存储、传输等各方面的业务操作，软件的设计开发必须不断适应税收会计发展的需要。二是提高整个系统的标准化建设水平。以完善的会计科目设置、代码标准，数据标准、接口标准为基础，实现与综合征管系统CTAIS的连接，根据平台统一、一次录入、数据一致，信息分享、综合利用的原则，分步施行，实现会计核算软件平台的标准化：根据统一组织管理的原则，统一数据采集的口径，规范业务流程，提高数据信息分享度和有效使用率，实现税收会计核算的标准化。四、税收会计核算亟待改革的问题税收获本效
14、益问题一确立有别于企业会计和预算会计核算的税收会计核算体系从核算内容上看，税收资金在性质上也有别于企业生产经营资金和财政预算资金，税收资金脱胎于企业生产资金，是企业生产资金在经营经过中发生增值的部分，税收资金又终止于财政预算资金，税收资金是介于两者之间的一种特殊存在形态。同时，在税收资金的征收、入库经过中发生的成本费用又是财政预算资金的组成部分。这种独特的核算内容决定了税收会计必须实行有别于现行企业会计和预算会计的核算形式，建立独立的税收会计核算体系。二建立税收获本效益指标评价体系考虑税收获本收益问题的目的就是要通过不断降低税收获本，获得最大的税收收益。因而.要建立税收获本效益指标评价体系，通
15、过一系列的评价控制指标以及对这些指标的核算，到达不断降低税收获本的目的。三建立税收获本预算制度、考核制度与监管机制要把税收征收获本的高低作为评价税务机关工作成效大小的一个重要标准，要树立成本观念，注重成本核算，讲求效率。只要考核税收获本，强化税收获本管理，才能有效地降低税收获本，提高征管效率。四对实行成本核算、降低税收获本的正确认识一是降低税收获本不能顾此失彼。税务机关为纳税人提供税法宣传和咨询服务是（税收征管法）明确规定的义务，税务机关不能为降低成本减少这方面的服务，不再给纳税人提供必要的办税条件。降低某一方面的成本不能以增加另一方面的成本为前提，而且某一方面成本管理目的要有一个客观公认的控
16、制标准。二是降低税收获本不能影响税收收入。降低税收获本的目的是为了提高税收征收效率，税收征收效率是税收收入与税收获本的比照关系，一般来讲，税收收入与税收获本之间的差额越大，表明税收征收效率越高，要在税收收入不变的情况下，通过降低税收获本来实现；或在税收获本已定的情况下，通过增加税收收入来到达，也就是要追求成本的最小化或收入的最大化。三是降低税收获本要处理好与依法治税的关系。必须以依法征税为前提，应收尽收，假如因征收获本过大，放弃征收，就产生了降低成本与依法治税的矛盾，要处理好这个矛盾既不能不惜一切代价去征收，也不能完全放弃，而应采取最小成本的征收方法去解决，如委托代征等。在考虑税收获本收益核算的技术层面上，笔者以为，要从两方面着手：一是设计科学合理的税收会计核算科目，明确各科目核算范围。要按收入成本收益三大类设计核算科目、核算标准和核算范围。二是制定规范的税收会计准则。要通过规则的形式对成本费用等支出进行规范，制定标准，对收益的地区标准、税种标准、产业标准以及差异进行明确和规范。三是利用信息化手段实现税收会计核算目的。目前税务部门税收征管系统渐趋统一，这就为税收会计核算提供了重要的核算资料和根据，因而，应依托征收管理系统的数据资源设计统一的税收会计核算软件，进而实现税收会计核算目的。