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1、会计资产负债观新会计准则引入了资产负债观、全面收益及公允价值会计理念，而新审计准则引入了当代风险导向审计理念，近日，笔者发现了一个有趣现象，新会计准则使会计重心后移，而新审计准则使审计重心前移。会计重心后移是指会计后续确认、计量及表达、披露份量加重；审计重心前移是指风险评估取代审计测试成为审计重心。兹述如下：一、会计重心后移新会计准则借鉴国际财务报告准则，在很多方面实现了与传统财务会计形式的突破，如资产负债观、全面收益观的引入，在收益确认了突破了实现原则，部分未实现的收益可以确认，在很多项目上引进了公允价值计量属性，是对历史成本会计形式的一大突破。美国会计准则及国际会计准则发展趋势是资产负债观
2、代替收入费用观、全面收益取代传统收益、公允价值取代历史成本，以中立原则取代慎重性原则。在这些新会计理念下，会计确认放宽了可定义、可计量的要求，对资产、负债确实定性及可计量性要求降低、相关资产及负债确认时点提早，资产确认范围也大大增加，尤其是无形资产口径将大大放宽，这样导致会计确认及计量不确定性加强，会计确认与计量操纵空间加大，由于这种会计形式是传统形式有很大的差异，传统会计形式基于成本及交易，而将来会计形式基于价值及将来，会计确认及计量更多基于主观估计而不是客观单据，在这种会计形式下，会计后续确认与计量重要性甚至超过初次确认与计量，而为了保证会计后续确认与计量的可靠性，更为了充分披露报告主体所
3、面临的不确定性及风险，会计表达与披露重要性大大增加，财务报告越来越厚，会计以充分披露应对会计弹性。会计信息是一种产品，只要提供决策有用的信息才能实现其价值，在提供决策有用信息问题上，一直存在两种理念的冲突，一种是价值观，以为会计应提供公允价值信息，这样的会计信息才更有相关性；另外一种是成本观，以为会计就应该提供历史成本信息，这样的会计信息才更有可靠性进而才有相关性，不可靠的信息只会带来误导。当前，会计环境正发生深入变化，IT行业对会计的冲击是深远的，它改变了传统的会计作业流程；市场化程度越来越高，价值信息获得越来越容易，这种背景下，公允价值越来越遭到准则制订者的宠爱。但是对公允价值的质疑及反对
4、也从来没有信息过，尤其是公允价值负面效应-更容易操纵导致财务丑闻频繁发生时，监管当局对公允价值运用效果又产生了怀疑。萨班斯法案是财务丑闻的产物，其主要目的是反财务舞弊。假如会计准则目的是反财务舞弊，则公允价值显然不是理想的的改革途径，公允价值不只是计量问题，它导致会计由稳健走向中性，甚至走向激进。财务舞弊最可能发生在激进的会计政策中，假如会计准则改革是遏制财务丑闻，则选择激进会计政策显然是与其目的背道而驰的。但是有意思的，美国会计准则改良方向显然与萨班斯法案精神是背离的，它一方面在检讨本人会计准则容易引起操纵，另一方面又在加剧会计准则的可操纵性。为了防备这种操纵性，准则制订者已将会计准则制订重
5、点从确认及计量转向披露上。二、审计重心前移在会计计量结果不确定性程度放大背景下，审计师最重要工作是对会计计量的不确认定性进行审计评估，发现潜在的重大错报风险的可能性及影响力，这种评估更多是对会计计量所采用的假设、模型及参数评估，它需要审计师了解客户所处的行业及业务，对客户业务将来发展有个合理的估计，进而对报告主体的公允价值财务数据合理性作出正确的评估主，而传统审计形式主要责任是以历史成本财务数据进行核实，在公允价值会计形式下，资产或负债过去的交易价格并不重要，重要的是现行价值。传统审计审点是交易经过及交易价格能否真实，将来审计重点是交易结果及价值变动情况。审计师不再只是翻翻报表和帐簿，他们需要
6、深化解读企业经营与战略。当代审计不再只关注财务数据，而是将更多注意力转移到企业的外部宏观经济及行业和内部环境上，通过战略分析、流程分析和绩效分析等环节深化了解企业及其经营环境，了解公司内控情况，从重大借报风险评估入手，找出审计的高风险领域，再通过本质性测试来得出审计结论在上海国家会计学院2005年“当代风险导向审计论坛上，编写了第一本系统介绍当代审计方法教材（审计：鉴证与风险）的fo罗里达大学会计学院审计学教授罗伯特奈切尔W.RobertKnechel在题为“当代风险导向审计的施行与障碍的演讲中举例讲明了经营风险审计的运用1：Rubbermaid曾是美国全球领先的塑料制品生产商，产品包括储藏罐
7、和垃圾箱等。在90年代中期，该公司连续数年的年均增长率超过14%，且连续三年被“财富杂志评选为“美国最受欢迎的企业。对Rubbermaid进行战略分析后发现，该公司对原油价格的波动非常敏感，由于塑料制品的一个重要原料是树脂，而树脂是通过原油炼制的。但Rubbermaid没有采取任何控制原材料风险的措施既没有集中采购，也没有与供给商签订长期购买合同。而实际上，该公司是世界上最大的树脂消费商之一，以其采购规模，完全能够通过会谈获得很优惠的价格。但该公司没有利用集中采购所能赋予它的定价能力，而是在全球12个地方分别采购。当原油价格上涨时，它只能把增加的成本转嫁给客户。该公司也未能有效管理与最大客户沃
8、尔玛的关系。沃尔玛拒绝接受价格上涨，并把Rubbermaid的产品放在靠里的货架上，而将Rubbermaid的低价竞争对手Sterlite的产品置于位置最好的货架上。该公司另一个战略方面的问题是制定的增长目的太高试图维持14%的年增长率。实现目的的困难给管理层构成宏大压力，而这一点对于内控环境特别不利。同时，它在欧洲的扩张也遭遇挫折。基于这些情况，审计师可作出合理的财务业绩预期：销售增长放缓、销售毛利收窄、利润降低、研发费用需要增加等。假设出现与预期不一致的情形，如这一年的销售毛利反而比去年增加等，审计师就要打个问号。同时，审计师可能估计它会通过降低产品质量来降低成本，以到达业绩目的，这就需要
9、对成本构造进行分析，看它有没有改变产品配方来压缩成本；假如它产量过大而销售又不利，它的库存应该会增加；还有资本构造方面，它在欧洲投资失败，这些资本能否作为坏帐冲销掉；等等。通过这样一步步的分析评估，审计师能够判定出该公司风险较高的领域。从上述案例不难看出，当代审计是以风险评估为重点，而不是像传统的审计方式那样，以审计测试为中心。审计平台的扩大对审计师的现有知识构造提出了挑战。在我国施行经营风险审计会碰到职业能力问题，对会计师事务所来讲，数据库、信息化建设和人员构造能否具备了执行能力；对审计师来讲，能否具备进行战略分析、流程分析和绩效考核分析等的能力。审计师的知识重心将从目前的会审知识为中心转向
10、管理知识和行业知识为中心要求审计师必须术业有专攻，不能今天做银行、明天做商业，审计师要分行业审计，必须把握一些常用的分析工具，并接受行业知识训练。新晨同时，在当代审计框架下，审计师的工作方式也将与以往有很大不同。风险评估取代审计测试成为经营风险审计的工作重心；审计师不仅要对财务数据进行分析，也要分析非财务数据；对于风险不同的企业采用个性化审计程序，这意味着，审计师的工作将不再是单纯的机械性重复劳动，而会因审计对象不同而千差万别。结语新会计准则、新审计准则对实务界的知识和技能提出了严峻挑战，会计、审计从业者要深入领会新两则背后的新理念以及由此引发的新工作形式，传统的会、审计知识已知足不了会计、审计转型的需要，会计人员、审计人员需要具备更强的专业判定能力，这种专业判定能力是基于对企业分析和评估基础上的，围绕着企业分析和评估，建议从业人员多学一些财务分析、风险管理及资产评估方面的知识，以适应“会计重心后移、审计重心前移行业变革的需要。