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1、精选优质文档-倾情为你奉上试析新准则下房地产开发企业以房抵债的会计与税务处理【摘 要】本文根据债务重组准则、收入准则及相关财税法规的有关规定，通过对三种情况以房行为的实务财税处理分析，解析了房地产以产品抵偿债务的会计与税务处理。 【关键词】债务重组 公允价值 账面价值 会计处理 税务处理 一、新准则下以房业务会计处理探析 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定做出让步的事项。债务重组主要有以下几种方式： 以资产清偿债务； 债务转为资本； 修改其他债务条件； 以上三种主式的组合。根据会计准则第12号债务重组及其应用指南的规定，以非现金资产清偿债务的
2、，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现资产的公允价值之间的差额确认为债务重组利得，作为营业外收入计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值的差额作为转让资产损益，计入当期损益。债务人以非现金资产存货抵偿债务的，应当作为销售处理，按照会计准则第14号收入以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。 可见，对于房地产以产品抵偿债务行为，只有在符合债务重组定义并满足债务重组条件时，才能按照债务重组准则的有关规定进行会计处理。对于前述第、种情况的以房抵业务，由于其符合或基本债务重组准则的规定，按照债务重组准则的有关规定对其进行会计处理，实务中不存在任何争议；即：在协议生效或商品房所有权转移
3、时确认收入实现，按照以房协议确定的所务账面价值，借记“应付账款”科目，将照商品房公允价值确认销售收入，贷记“主营业务收入”科目，将商品房公允价值与所务账面价值之间的差额确认为债务重组利得，借记“营业外收入债务重组利得”科目；同时结转商品房成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“产品”科目；同时按照应交纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加等税费金额，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费应交营业税（应交城市维护建设税、应交教育费附加等）”科目。而对于第种情况的以房业务由于在相关准则中未对其会计处理做出明确规定，因此在实务处理就出现了二种不同的处理方法，即：按照所务的账面价值确认销售收入，同时
4、结转相应的成本，不确认产品公允价值与所务账面价值之间的差额；按照会计准则第14号收入的规定对其进行会计处理，即：按照产品的公允价值确认销售收入，同时结转相应的成本，将产品公允价值与所务账面价值之间的差额作为捐赠支出，计入当期损益。对于上述二种处理方法，第种会计处理方法明显不符合收入计量的有关规定，混淆了已收或应收合同或协议价款与公允价值的区别，因此不正确；而第种会计处理方法则更符合该项经济业务的实质，因为产品公允价值高于所务账面价值的部分实质上是一种无偿赠与，按照捐赠支出对其进行会计处理是合理合法的；因此笔者认为对于第种情况的以房业务采取该种处理方法是正确合法的；即：在协议生效或商品房所有权转
5、移时确认收入实现，按照以房协议确定的所务账面价值，借记“应付账款”科目，将商品房公允价值与所务账面价值之间的差额确认为捐赠支出，借记“营业外支出捐赠支出”科目，将商品房公允价值确认销售收入，贷记“主营业务收入”科目；同时结转商品房成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“产品”科目；同时按照应交纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加等税费金额，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费应交 营业税（应交城市维护建设税、应交教育费附加等）”科目。 二、以房业务的流转税和所得税处理探析 根据营业税和所得税的有关规定，房地产以产品属视同销售行为，应按规定计征相应的税款。营业税方面，根据营业税暂行条例及其
6、实施细的规定，视同销售的应税营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。当纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产价格明显偏低而无正当理由时，主管税务机关有权按下列顺序核定其营业额：按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定；核定计税价格=营业成本或工程成本（1+成本利润率）（1-营业税税率）。可见，对于前述第、情况的视同销售行为，由于产品的公允价值小于或等于所务账面价值，因此按所抵偿债务的账面价值确定其应税营业额，按销售不动产税目计算缴纳营业税，在实务处理
7、中不存在任何争议。而对于前述第种情况的视同销售行为，如何确定其应税营业额在实务处理中则存在二种不同的观点：第一种观点认为虽然产品的公允价值大于所务账面价值，但由于以房行为是因资金紧张等原因引起的，不属于价格明显偏低且无正当理由应由主管税务机关核定其应税营业额的视同销售行为，因此应按照所务账面价值确定其应税营业额；第二种观点认为产品公允价值高于所务账面价值的差额实质上是一种无偿赠与或利益输送行为，属于价格明显偏低且无正当理由应由主管税务机关核定其应税营业额的视同销售行为，因此应按照产品的公允价值确定其应税营业额；对于上述二种观点，笔者认为第一种观点的法律依据比较牵强，存在一定的纳税风险；而第二种
8、观点则更符合该项业务实质，且与产品实际销售时的应纳税额一致；因此对于前述第种情况的视同销售行为，应按照产品的公允价值确定其应税营业额，按销售不动产税目计算缴纳营业税。 所得税方面，根据国家税务总局关于房地产业务征收所得税问题的通知（国税发200631号文）规定，房地产视同销售的应税收入按下列方法和顺序确认：按本近期或本年度最近月份同类产品市场销售价格确定：由主管税务机关参照当地同类产品市场公允价值确定；按产品的成本利润率确定。产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。债务重组业务所得税处理办法规定：债务人（）以非现金资产清偿债务，除改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值
9、转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（）应当确认有关资产的转让所得（或损失）；债务人应当将重组债务的计税成本与支付的非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的差额，确认为债务重组所得，计入当期的应纳税所得额。可见，对于房地产以产品抵偿债务的视同销售行为，其所得税的应税收入应按照从高适用的原则确定，即：第情况的视同销售应按照所务的账面价值确定应税收入；第、种情况的视同销售应按照产品的公允价值确定应税收入；对此在所得税实务处理中不存在任何争议。 综上，在房地产以产品的会计与税务处理上，只有紧扣业务实质，准确把握相关财税法规的内涵，才能做到合理合法、有理有据，从而避免无谓的财税风险。 专心-专注-专业