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1、精选优质文档-倾情为你奉上国际避税性质浅析一、国际避税的概念和法律特征及其与国际逃税的法律区别（一）国际避税的概念国际避税的概念是指跨国应纳税人以合法的方式，利用各国税收法律、法规的漏洞和差异或利用国际税收协定中的缺陷，通过变更其经营地点、经营方式以及人和财产跨越税境的流动、非流动等方法来谋求最大限度地减轻或规避税收负担的行为。杨田华. 国际避税问题初探. 河南商业高等专科学校学报, 2008, （21）：39.在这个定义中所指的“税境”含义是税收管辖权的界限，它不像国境那样，在地理位置上能够找到一个明显的界线或标志，由于各国执行的税收原则和政策不同，有时可能会出现税境小于、等于或大于国境的不
2、同情况。“流动”的含义是指纳税人跨越税境从一个税收管辖权范围向另一个税收管辖权范围内的转移。（二）国际避税的法律特征1国际避税的主体国际纳税主体是跨国纳税人，更确切地说是跨国应纳税人。因为在一个税收管辖权下的符合此管辖权标准范围内的每一个自然人、法人或非法人组织，都是此税收管辖权的应纳税义务人，而不论其是否负有实际应纳税义务。 2国际避税的目的国际避税的目的是减少纳税义务，少交税或逃避应向有关国家缴纳的税。避税主体所规避的，不仅指应纳的税额，从更加广泛的意义上说，是纳税义务的大小，但其最终结果会造成应缴纳税款的减少。国际避税的手段是合法或正当的，利用各国税法规定上的差异、漏洞或不足。3国际避税
3、的方式国际避税的方式是通过人和财产在国际间的合法流动来进行。国际避税的结果是在减轻跨国纳税人的纳税义务上达到了主客观的统一。4从国际避税的法律定义及实践经验国际避税是一种非违法行为，纳税人采用的避税手段是税收法规未明确禁止的，往往利用了某种合法的形式，并不直接触犯国家的有关税收法规。国家政府对于纳税人的避税行为只能采取修改与完善有关的税收法规，堵塞可能为纳税人再次利用的漏洞，而不能像对待逃税、偷税或抗税那样追究纳税人的法律责任。国际避税是纳税人主观故意采取的行为。纳税人就是为了避免或者减少税收负担，钻有关税收法规的空子，预先精心安排税收筹划，这点与偷、逃税行为有明显的区别。国际避税行为成功的前
4、提一方面是各国税法规定的差异，税率及征收依据和方法的不同，另一方面是各国税法及有关法律方面的不完善、不健全和规章制度中的缺陷，也就是说当税法规定漏洞过多或不够严密时，纳税人主观避税愿望可能通过对这些税法的不足之处的利用得以实现。国际避税行为成功的主观前提是跨国纳税人对各国政府征收税款的具体方法有很深的了解，同时具有一定的法律知识，能够掌握合法与非法的临界线。张维银，卜村吏. 国际避税基本问题微探. 商业研究，（1）：1.（三）国际避税的本质及其与国际逃税的法律区别1国际避税的本质国际避税的主体是应纳税义务人，它所规避的不仅是应纳税额的多少，从更深的层次上讲是纳税义务的大小。应纳税义务人如果具有
5、税法规定的应税事实则应据此事实依法纳税，亦即有了实际的纳税义务。当然各应纳税人由于应税事实不同因而他们的实际纳税义务也是不同的。而国际避税的本质就在于：当税收的法律存在着一种可能，即应纳税义务人能够对其纳税地位做出选择时，应纳税义务人在他成为纳税人时就选择税收负担的最小化。这也就是说，国际避税行为实质上就是纳税人在履行强制性法律义务的前提下，运用税法及各国税法的差距和漏洞保护既得利益的手段。 2国际避税与国际逃税的区别各国税法上的逃税概念，一般是指纳税人故意或有意识的违反税法规定，减轻或逃避其纳税义务的行为，也包括纳税人因疏忽或过失而没有履行法律法规定应尽的纳税义务的情形。因此，从性质上看，逃
6、税行为时属于法律明确禁止的违法行为，它在形式上通常表现为纳税人有意识地采取错误陈述、谎报和隐瞒有关财产或收支情况事实等手段，打到少缴或不缴税款的目的。只有分清二者的区别，才能更好的防止国际避税和逃税的情况出现。主要是以下几个方面：国际逃税所采用的手段有欺诈性，是非法的，与税法相对抗，是对税法的公然违犯；而国际避税所采取的是合法或不违法的手段，不具有欺诈的性质，是在遵守税法，不违反税法的前提下，利用法律所不及的缺陷进行的活动；它们的本质区别在于国际逃税是对一项已经发生的应税经济行为的全部或部分的否定，而国际避税只是对某项应税经济行为的实现形式和过程进行某种认为的安排和解释。国际逃税是否定应税经济
7、行为的存在，而国际避税是否定应经济行为的原有形态；因此，国际逃税常常采用的是最直接的欺诈和隐瞒手法，而国际避税则多公开利用税法条文本身存在的缺陷和不足，采用巧妙的方法对经济活动的方式进行组织安排；在造成的结果上，国际逃税直接表现为世界范围内税基总量减少，而国际避税却并不改变世界范围内的税基总量，仅仅造成税基总量中适用高税率的那部分向低税率和免税的那部分的转移；世界上任何一个国家的税法对逃税行为都是有惩罚措施的。对于逃税行为的制裁不存在法律依据不足的问题，但是，由于没有法律充分的法律依据，反国际避税的立足点不是惩处纳税人，应该是采取补税的措施，否则会触犯纳税人的合法权益。刘东涛. 国际避税法律规
8、制浅析. 消费导刊，2009，（2）：21.二、国际避税产生的原因及造成的危害结果（一）国际避税产生的原因原因主要是出于纳税人主观上减轻自己的税负的愿望，且在纳税人可能采取的办法中避税是一种相当有效而且低风险的选择。现行法律法规和相关政策的不完善为避税的产生提供了客观条件；国际避税的产生有其内在原因和外在条件。第一，内在原因主要是跨国纳税人追求利益最大化的强烈欲望。众所周知，税收是国家为了实现其职能，凭借其国家权力，运用法律手段，无偿地征收实物或货币，以取得财政收入的一种形式。它具有无偿性、强制性、固定性的特征。所谓无偿性就是指国家征税的时候，既不向纳税人支付任何报酬，也不向纳税人提供相应的服
9、务或者某种特许权利；并且，税款一经征收，即转归国家所有和支配，而不再直接归还给纳税人。因此，从纳税人的角度来说，纳税使他“损失”了一部分收入，而并没有得到相应直接的“回报”，所以许多纳税者都有减轻自己纳税义务的愿望。为了实现这一愿望，跨国纳税人可能就选择逃税或者避税。在这两种方式中，无疑“国际避税”不失为一种最为可靠和保险的办法。因为逃税是违法的，要受到税法的制裁。而避税相对风险就小的多，由于其非违法性，不会受到法律的严格制裁。第二，外在原因主要表现是：各国的税收制度的差异，如税收管辖权的不同运用，各国征税的客观依据不一及税率水平，税率形式的不同； 随着全球区域性经济一体化的迅速发展，国际经济
10、交往活动日益增加，各国的税收立法并不能跟上这种经济发展的步伐，难免出现一些能为跨国纳税人利用的漏洞空隙；各国避免国际双重征税办法的差异，不同的方法会使纳税人税负失衡，像国际上常用的免税法，抵免法以及饶让抵免法等；各国征管水平及其他非税因素的差异。由于各国税务当局及其官员征收管理水平不一，也会导致纳税人的税负不同，产生国际避税。（二）国际避税所造成的危害结果首先，国际避税的危害直接导致的是国家税收收入的流失，由于我国主要是资本输出，国际避税的行为造成我国税收权益的大量流失，2000年全国税务系统进行反避税审计调查，挽回国家税款损失近2.82亿元。国际避税的另一个重大影响就是破坏公平竞争的经济秩序
11、，避税行为在纳税人之间的形成不公平税负，不利于企业间的公平竞争，如果税务部门不能有效阻止国际避税行为，久而久之就会严重地扰乱国家正常的经济秩序，不利于国家的经济发展，构建和谐社会。其次，就是由于外资企业为了避税将利润移到境外，造成了外商投资长期陷于亏损的假象。这种不良的投资环境，也会激发社会矛盾的发生。曾任职美国财政部的经济学家马丁沙利文说，利润转移使联邦政府每年的税收损失了100亿到200亿美元。专家认为，大量避税情况的存在，将对各国经济造成冲击，因为各国的税收在国家经济调控中发挥关键作用。我国目前对外资企业实行两免三减半的优惠政策，如果外资企业通过避税手段转移收入，将会给国家财政收入造成巨
12、大损失。据有关资料，仅在2004年，外资企业通过转移收入的手段逃避税收约300亿元。由于我国的有关法律还不完善，在庞大的业务往来中，特别是面对十分不确定的价格因素时，相关部门似乎没有足够的人力对外资企业的避税行为进行有效监管，避税风潮对各方面的冲击巨大，也变相加剧了企业的不正当竞争。三、纳税人进行国际避税的主要方式税收是国家对纳税人(纳税主体)和征税对象(纳税客体)进行的课征。因此要规避税收，就要避免成为纳税主体和纳税客体。近年来国际避税的手法花样繁多，且有越来越复杂、越来越隐蔽的趋势，当前国际上出现的避税方式，归纳起来主要有以下几类。（一）关于纳税主体为自然人的避税方面一般来说,当位于高税国
13、的纳税人发现低税国的税负轻得多, 就会考虑将居所迁往低税国并成为其居民,以躲避税收,而对于这一行为，法律没有定位为非法行为。这一避税方式又有如下不同的形式。第一，居所的真实迁出。纳税人为了逃避原居国的税收, 可以把居所迁往低税国或避税港。就是将自己的居所地搬往抵税国家或是能够避免纳税的一些地区以达到不缴纳或少缴纳税款的目的。第二，居所的虚假迁出。跨国的纳税人有可能成为低税国或避税港的临时纳税人,但他可以免交所得税。第三，居所的部分迁出。高税国纳税人在原居住国部分地保留着一些构成居所的因素,但可以避免原税收国的高税收。第四，居所的临时迁出。纳税人可以临时迁到他国去,根据国际惯例,临时移民可以享受
14、居住国税收方面特别优惠。以上的几种方法都是跨国的纳税自然人以移居国外、压缩居留时间以及改变国籍等方式来变更税收居所，以达到规避在某一国承担居民纳税人的义务。更有甚者，采取不购置住所（长期住在旅馆、船舶或是游艇上）、出境、流动性居留等等方式，设法使其不成为任何国家的居民纳税人，以逃避税收征管。（二）关于纳税主体为公司企业的避税方面1巧用常设机构常设机构是指跨国纳税人，多指跨国公司在某一国家设立并具有长期性和确定性的生产经营场所。许多国家规定对常设机构的营业利润免征税款, 只要跨国纳税人有确凿的证据证明其在来源国所从事的活动与常设机构取得的营业利润有关, 就可以免交所得来源国的税收。在转移货物中，
15、对于那些有多个常设机构的跨国纳税人而言，避税是件再简单不过的事情，只要把货物运送到不纳税的常设机构，就可以达到避税的目的。在转移亏损中，跨国纳税人为了减轻某税负,故意使高税国常设机构亏损,从而增加低税国或避税港常设机构的利润。在转让财产中，转入财产的常设机构,缺乏对转入财产进行计价的标准。这个问题的不确定性, 往往会给跨国纳税人从事避税活动留下一定的回旋余地。2选择最有利的公司形式这种避税方式的特点就是通过建立子公司或者分公司，利用总公司与分公司是同一法人实体,分公司的所得要在总公司汇总纳税,而总公司可利用分公司亏损来抵减其应税利润这一方式来避税。 陈静. 对国际避税的认识和对反避税的探讨.
16、热点分析，2009：21.这种也被称为跨国联属企业，他们最常见的是母、公司之间出现的转移定价方式和总公司和分公司之间出现的不合理的分摊成本及费用的方式。（1）转移定价转移定价是指跨国联属企业之间通过人为不合理的交易价格来达到避税的一种常用手段。转移定价主要发生在股权控制达到一定程度的母、子公司之间，或在同一母公司控制下的两个子公司之间。独立企业之间的经济交易，一般都是根据市场竞争的原则，按公平交易的价格来实现的。而联属企业就是背离这些原则，采用人为地抬高或压低交易价，把利润从高税率国转移到低税率国，达到少交税的目的。（2）不合理的分摊成本和费用我们都能了解在常设机构原则下，常设机构在核算利润时
17、可以合理分摊一些管理费用。常设机构与分支机构之间则利用这一原则，通过不合理的分摊成本和费用的方式，人为地增加某一机构的成本和费用开支，从而减少赢利达到避税的目的。在实践中，企业经常是将几种手段相互结合使用，例如，位于高税国家的母公司通过抬高价格向抵税国家的子公司购进某种技术，然后将此技术用于第三国的分支机构。这样，通过转移定价可以减少母公司所在国的税负，而通过把较高的成本费用分摊在分支机构的办法，又可以逃避分支机构所在国的税收。（三）利用避税地进行国际避税避税地亦称“避税港”、“避税乐园”，指国际上轻税甚至无税的场所，即外国人可以在那里取得收入或拥有资产，而不必因之支付税金或只需支付少量税金的
18、地方。这个场所或地方可以是一个国家，也可以是一个国家的某个地区，如港口、岛屿、沿海地区或交通方便的城市，因而也被称为“避税港”，首先有明确的避税区域范围，大多数都是很小的国家和地区，甚至是很小的岛屿。其次避税港的地理位置大多靠近实行高税的经济发达国家，交通方便，并便于形成脱离高税管辖的庇护地。最后避税港提供的税收优惠形式、优惠内容及程度远远超过其他地区。以上都是避税港的特点。避税港主要是从税务工作角度上对这类地区的命名。跨国公司主要通过以下方式利用避税地进行避税。第一，虚构避税地中转销售业务，纳税人利用避税地不征或少征税的特殊优惠条件，在避税地虚设中转公司，以“低进高出”的方式虚转购销业务，转
19、移高税国的利润。第二，利用避税地转移收入和费用。纳税人利用设在避税地的基地公司，采用各种形式把高税国关联企业的收入和费用转移到避税地，以达避税之目的。分为以下这些情况，是以避税地公司虚设成母公司或管理机构来管理高税国公司，向高税国公司收取管理费，人为增加高税国公司的成本，把高税国公司的利润转移到避税地；是虚构避税地公司与高税国公司租赁业务，以租赁形式转移收入和费用；是在避税地基地公司虚构对高税国公司的咨询服务、技术服务，以收取高额费用来转移利润；是以避税地公司放贷收息的形式，转移高税国公司的利润，实现避税。（四）跨国投资人有意弱化股份投资进行国际避税这种情况主要是当企业需要资金时，跨国投资人往
20、往会采取减少股份投资，而采取更多的贷款投资形式来达到避税的目的。其原因是股份投资的股息不能从应纳税所得中扣除，只能从税后利润中分配；而贷款利息可以从应纳税所得中费用列支扣除；股份资本往往面临两次以上的重复征税，而目前许多国家对跨国重叠征税都不予解决；股息一般都要被征收预提税。利息虽然也有预提税，但往往是税率低，况且很多国家都免征利息税。因此，跨国投资人，尤其是跨国集团公司就利用这种形式弱化股份投资，采用贷款的形式投资以达到少缴税的目的。（五）跨国纳税人滥用税收协定进行国际避税所谓滥用税收协定，指本无资格享受某一特定的税收协定优惠待遇的第三国居民，为获取该税收协定的待遇，通过在协定缔约国一方境内
21、设立一个具有该国居民身份的导管公司（通常采取子公司的形式），从而间接享受了该税收协定提供的优惠待遇，减轻或避免所应该承担的纳税义务。四、反避税的法律措施（一）关于纳税主体国际转移的避税限制自然人避税性移居或假移居和临时离境。对法人利用变更居民或公民身份的形式规避税收负担的限制。有的国家对法人的国际转移给予有条件的允许。荷兰曾规定，准许本国企业在战时或其他类似祸害发生时迁移到荷属领地，而不作避税处理，但对于其他理由的迁移，一般认为是以避税为目的，而不予承认，仍连续负有纳税义务。（二）关于征税对象国际转移的避税通过征税对象国际转移进行避税主要发生在国际关联企业之间。这些企业之间的财务收支活动、利润
22、分配形式体现着“集团利益”的特征，因此，对这种避税活动给予限制，关键是应坚持“独立竞争”标准，即按照有关联的公司任何一方与无关联的第三方公司，各自以独立经济利益和相互竞争的身份出现，在相同或类似的情况下，从事相同或类似的活动所应承担或归属的成本、费用或利润来考查、衡量某个公司的利润是否正常，是否在公司之间发生了不合理的安排。凡是符合“独立竞争” 标准的，在征税时就可以承认，否则，要按照这一标准进行调整，这样就可以达到防止避税的目的。然而，公司之间的各种交易往来内容十分繁杂，各国情况差异较大，目前尚无统一的和公认的具体“独立竞争”标准，事实上也很难找到各国均适用的正常交易候选人和收费标准，有关国
23、家都是参照本国或其他国家一般独立公司的情况，做出原则上的规定。（三）防止利用避税地进行国际避税主要是通过在当地设立基地公司，虚构避税港营业以转移和累积利润，各国对这类避税行为的法律管制措施主要是三种类型：第一是通过法律制裁阻止纳税人在避税港设立基地公司。第二类管制措施是通过禁止非正常的利润转移来制止基地公司的设立。第三类管制措施措施则是取消境内股东在基地公司的未分配股息所得的延期纳税待遇，以打击纳税人在避税港设立基地公司积累的积极性。（四）防止投资人弱化公司股份避税的法律措施针对跨国投资人故意弱化公司股份资本而增加贷款融资比例以逃避纳税义务的行为，一些国家已经采取措施，通过特别税收立法和税务征
24、管的规定或者运用“正常交易原则”和税法上有关防止滥用法律行为等反避税一般原则。限制股东对公司的过高的贷款融资安排。这些措施都在于限制在以贷款融资掩盖股份融资情况下公司付给贷款股东的利息，不得从公司应税所得中列支扣除，而股东取得的贷款利息应视为股息处理。（五）关于防止跨国纳税人滥用税收协定避税的法律措施在管制跨国纳税人滥用税收协定方面，目前大多数国家主要是通过在对外谈签税收协定中设置有关反滥用税收协定条款的方式来阻止第三国居民设立的导管公司享受协定优惠待遇，或是运用国内税法禁止滥用税法、实质优于形式等一般性反避税法律原则，在具体案件中否定各种中介性质的导管公司适用税收协定的资格。余劲松，吴志攀.
25、 国际经济法. 高等教育出版社，2005：509. 笔者认为，由于国际避税的危害很大，因此各国政府和国际组织应加大对国际避税的重视。对于国际避税的防止不仅需要各国的国内法救济措施还需要国际法上的救济措施；主要是税务情报的交换措施和跨国税务合作的加强。纳税人往往利用税务机关的不知情进行避税，因次建立税收情报交换制度有利于防止避税行为。除了税收情报交换外还需实行跨国税务合作，扩大税务合作的深度和广度，对于某些特定的税务事项开展联合调查，提高工作效率达到防止避税的行为的发生。综上所述，避税是一个长期存在的现象。从国际、国内的避税与反避税的情况来看，面临的形势非常严峻。尤其是我国在加入世贸组织后，如何
26、在遵守世贸组织规则、促进公平贸易的基础上，强化反避税工作，维护我国税收主权，为国内外企业创造一个公平竞争的税收环境，是一项十分紧迫的任务。我们必须不断注意这一领域的新动向，随时注意各种避税新手法的出现和运用，以便及时采取有效措施和对策，才能在反避税斗争中处于主动地位，更好地维护国家利益和促进对外经济的发展。参考文献：1杨田华. 国际避税问题初探. 河南商业高等专科学校学报J. 2008，（21）.2张维银，卜村吏. 国际避税基本问题微探. 商业研究J. 2009，（1）.3刘东涛. 国际避税法律规制浅析. 消费导刊J. 2009，（2）.4陈静. 对国际避税的认识和对反避税的探讨. 热点分析J
27、. 2009，（21）.5白燕，李刚. 国际避税法律问题浅析. 理论导刊J. 2000，（2）.6李广样. 跨国企业国际避税新趋向与我国的对策. 集美大学学报J. （3）.7余劲松，吴志攀. 国际经济法M. 高等教育出版社，2005.8陈安. 国际经济法学专论M. 高等教育出版社，2007. 9陈安，房东. 国际经济法学M. 北京大学出版社，2008. 10汤树梅. 国际经济法案例分析M. 中国人民大学出版社，2006. 11Scott D. Dyreng. Long-Run Corporate Tax Avoidance. AccountingReviewJ. University of North Carolina , 2007 , 1. 专心-专注-专业