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1、第八章第八章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计1内蒙古工业大学管理学院 谢晓燕教授引例引例东方电子收入舞弊案例东方电子收入舞弊案例2（1）东方电子为什么要虚构收入？）东方电子为什么要虚构收入？（2）分析东方电子虚构收入的手段与其他虚）分析东方电子虚构收入的手段与其他虚构收入的手段的区别？构收入的手段的区别？目录目录3第一节第一节 销售与收款循环审计的特点销售与收款循环审计的特点第二节第二节销售与收款循环的内部控制和控制测试销售与收款循环的内部控制和控制测试第三节第三节销售与收款循环的实质性程序销售与收款循环的实质性程序 销售与收款业务循环是指随着商品的销售及劳务的提供而发生的商品所有权转让
2、及已收或应收货款的业务过程。该循环是企业产品价值得以实现的过程，从客户提出订货要求开始，将商品或劳务转化为应收账款，并以最终收回现金结束，企业的成品资金转化为货币资金。4销售与收款循环销售与收款循环审计的特点审计的特点销售与收款循环的销售与收款循环的含义含义涉及的主要凭证涉及的主要凭证和会计记录和会计记录销售与收款循环涉销售与收款循环涉及的主要业务活动及的主要业务活动销售与收款循环审计目销售与收款循环审计目标标5（一）涉及的主要凭证（一）涉及的主要凭证 客户订购单。客户订购单是客户要求订购商品的书面凭证，可以直接从客户那里或者通过销售人员及其他途径取得。 销售单。销售单是列示客户所订商品的名称
3、、规格、数量以及其他与客户订购单有关信息的凭证作为销售方内部处理客户订购单的凭据。 发运凭证。发运凭证即在发运货物时编制的，用以反映发出商品的规格、数量和其他有关内容的凭据。该凭证可用做向客户开具账单的依据。 销售发票。销售发票是一种用来表明已销售商品的名称、规格、数量、价格、销售金额、运费和保险费、开票日期、付款条件等内容的凭证。 商品价目表。商品价目表是列示已经授权批准的、可供销售的各种商品的价格清单。销售与收款循环销售与收款循环审计的特点审计的特点销售与收款循环的销售与收款循环的含义含义涉及的主要凭证涉及的主要凭证和会计记录和会计记录(1/4)销售与收款循环涉销售与收款循环涉及的主要业务
4、活动及的主要业务活动销售与收款循环审计目销售与收款循环审计目标标6 贷项通知单。贷项通知单是一种用来表示由于销售退回或经批准的折让而引起的应收销货款减少的凭证。 应收账款账龄分析表。通常，应收账款账龄分析表按月编制，反映月末尚未收回的应收账款总额的账龄，并详细反映每个客户月末尚未偿还的应收账款数额和账龄。 应收账款明细账。应收账款明细账是用来记录每个客户各项赊销、还款、销售退回及折让的明细账。 主营业务收入明细账。主营业务收入明细账是一种用来记录销售交易的明细账。 折扣与折让明细账。折扣与折让明细账是一种用来核算企业销售商品时，按销售合同规定为了及早收回货款而给予客户的销售折扣和因商品品种、质
5、量等原因而给予客户的销售折让情况的明细账。销售与收款循环销售与收款循环审计的特点审计的特点销售与收款循环的销售与收款循环的含义含义涉及的主要凭证涉及的主要凭证和会计记录和会计记录(2/4)销售与收款循环涉销售与收款循环涉及的主要业务活动及的主要业务活动销售与收款循环审计目销售与收款循环审计目标标7 汇款通知书。汇款通知书是一种与销售发票一起寄给客户，由客户在付款时再寄回销售单位的凭证。 坏账审批表。坏账审批表是一种用来批准将某些应收款项注销为坏账，仅在企业内部使用的凭证。 客户月末对账单。客户月末对账单是一种按月定期寄送给客户的用于购销双方定期核对账目的凭证。 转账凭证。转账凭证是指记录转账业
6、务的记账凭证，它是根据有关转账业务（即不涉及现金、银行存款收付的各项业务）的原始凭证编制的。 收款凭证。收款凭证是指用来记录现金和银行存款收入业务的记账凭证。销售与收款循环销售与收款循环审计的特点审计的特点销售与收款循环的销售与收款循环的含义含义涉及的主要凭证涉及的主要凭证和会计记录和会计记录(3/4)销售与收款循环涉销售与收款循环涉及的主要业务活动及的主要业务活动销售与收款循环审计目销售与收款循环审计目标标8（二）涉及的会计记录（二）涉及的会计记录销售与收款循环涉及的账户有：应收账款、应收票据、主营业务收入、坏账准备、银行存款等，其关系如图8-1所示：应收账款坏账准备 赊销 记入还款；发生坏
7、账准备发 生 坏账准备转销现金银行存款现销商品记入现销商品记入应收票据主营业务收入销售商品记入转 入本 年利 润销售商品记入票据承兑销售与收款循环销售与收款循环审计的特点审计的特点销售与收款循环的销售与收款循环的含义含义涉及的主要凭证涉及的主要凭证和会计记录和会计记录(4/4)销售与收款循环涉销售与收款循环涉及的主要业务活动及的主要业务活动销售与收款循环审计目销售与收款循环审计目标标9表8-1 销售与收款循环的主要活动及其相应内容销售与收款循环涉及的主要业务活动销售与收款循环涉及的主要业务活动主要业务活动涉及主要凭证及记录相关的主要部门相关的认定重要控制1.接受客户订单顾客订货单、销售单 销售
8、单管理部门销售交易的发生顾客名单已被授权审批2.批准赊销信用销售单信用管理部门应收账款净额的准确性信用部门签署意见，以降低坏账风险3.按销售单供货销售单仓库发生防止未授权发货4.按销售单装运货物销售单、发运凭证装运部门销售交易的发生、完整性防止未授权装运商品5.向顾客开具账单销售单、装运凭证、商品价目表、销售发票开具账单部门销售交易的发生、完整性、准确性确保销售发票的正确性销售与收款循环销售与收款循环审计的特点审计的特点销售与收款循环的销售与收款循环的含义含义涉及的主要凭证涉及的主要凭证和会计记录和会计记录(4/4)销售与收款循环涉及销售与收款循环涉及的主要业务活动的主要业务活动(1/2)销售
9、与收款循环审计销售与收款循环审计目标目标10表表8-1 销售与收款循环的主要活动及其相应内容销售与收款循环的主要活动及其相应内容销售与收款循环涉及的主要业务活动销售与收款循环涉及的主要业务活动主要业务活动涉及主要凭证及记录相关的主要部门相关的认定重要控制6.记录销售销售发票及副本、转账凭证、现金、银行存款收款凭证、应收账款明细账、销售明细账及现金、银行存款明细账、客户月末对账单会计部门发生、完整性、准确性主要关心销售发票是否记录正确，并归属适当的会计期间7.办理和记录现金及银行存款收入汇款通知书、收款凭证、现金日记账、银行存款日记账会计部门发生、完整性、准确性最关心的是货币资金失窃的可能性8.
10、办理和记录销售退回及折扣折让贷项通知单会计部门、仓库发生、准确性、完整性必须授权批准、控制实物流和会计处理9.注销坏账坏账审批表赊销部门、会计部门准确性获取货款无法收回的确凿证据，适当审批10.提取坏账准备逾期应收账款余额表会计部门准确性销售与收款循环销售与收款循环审计的特点审计的特点销售与收款循环的销售与收款循环的含义含义涉及的主要凭证涉及的主要凭证和会计记录和会计记录(4/4)销售与收款循环涉及销售与收款循环涉及的主要业务活动的主要业务活动(2/2)销售与收款循环审计销售与收款循环审计目标目标3.确定应收账款的所有权5.确定应收账款计价的正确性6.确定表达与披露的恰当性2.确定销售与收款业
11、务的完整性1.确定收入的真实性三、销售与收款循环审计目标三、销售与收款循环审计目标4.确定销售截止的正确性销售与收款循环销售与收款循环审计的特点审计的特点销售与收款循环的销售与收款循环的含义含义涉及的主要凭证涉及的主要凭证和会计记录和会计记录(4/4)销售与收款循环涉及销售与收款循环涉及的主要业务活动的主要业务活动(2/2)销售与收款循环审计销售与收款循环审计目标目标1112销售交易与收款循环销售交易与收款循环的内部控制的内部控制评估重大错报风险评估重大错报风险销售与收款循环的控制测试销售与收款循环的控制测试销售与收款循环的内部销售与收款循环的内部控制和控制测试控制和控制测试销售与收款循环的内
12、部销售与收款循环的内部控制控制评估重大错报风险评估重大错报风险销售与收款循环的控制测销售与收款循环的控制测试试13销售交易与收款循环的内部控制销售交易与收款循环的内部控制1.销售交易销售交易的内部控制的内部控制2.收款交易收款交易的内部控制的内部控制销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制销售交易的内部控制销售交易的内部控制(1/3)收款交易的内部控制收款交易的内部控制内部控制目标关键内部控制常用的控制测试常用的实质性程序登记入账的销售交易确系已经发货给真实的客户（发生） 销售交易是以经过审核的发运凭证及经过批准的客户订购单为依据登记入账的；在发货前，客户的赊购已经被授权批准；每月向客
13、户寄送对账单，对客户提出的意见作专门追查检查销售发票副联是否附有发运凭证（或提货单）及销售单（或客户订购单）检查客户的赊购是否经授权批准；询问是否寄发对账单，并检查客户回函档案复核主营业务收人总账、明细账以及应收账款明细账中的大额或异常项目。追查主营业务收入明细账中的记录至销售单、销售发票副联及发运凭证。将发运凭证与存货永续分录中的发运分录进行核对所有销售交易均已登记入账（完整性）发运凭证（或提货单）均经事先编号并已经登记入账；销售发票均经事先编号，并已登记入账检查发运凭证连续编号的完整性。检查销售发票连续编号的完整性将发运凭证与相关的销售发票和主营业务收人明细账及应收账款明细账中的分录进行核
14、对登记入账的销售数量确系已发货的数量，已正确开具账单并登记入账（计价和分摊）销售有经批准的装运凭证和客户订购单支持将装运数量与开具账单的数量相比对；从价格清单主文档获取销售单价检查销售发票有无支持凭证。检查比对留下的证据。检查价格清单的准确性及是否经恰当批准。复算销售发票上的数据。追查主营业务收人明细账中的记录至销售发票。追查销售发票上的详细信息至发运凭证、经批准的商品价目表和客户订购单14表表8-2 销售交易的内部控制目标、关键内部控制和审计测试一览表销售交易的内部控制目标、关键内部控制和审计测试一览表销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制销售交易的内部控制销售交易的内部控制(1/
15、3)收款交易的内部控制收款交易的内部控制内部控制目标关键内部控制常用的控制测试常用的实质性程序销售交易的分类恰当（分类）采用适当的会计科目表。内部复核和核查检查会计科目表是否适当。检查有关凭证上内部复核和核查的标记检查证明销售交易登记入账的日期与发运拼争的日期销售交易的记录及时（截止）采用尽量能在销售发生时开具收款账单和登记入账的控制方法。每月末由独立人员对销售部门的销售记录、发运部门的发运记录和财务部门的销售交易入账情况作内部核查检查尚未开具收款账单的发货和尚未登记入账的销售交易。检查有关凭证上内部核查的标记。比较核对销售交易登记入账的日期与发运凭证的日期。销售交易已经正确地记入明细账，并经
16、正确汇总（准确性、计价和分摊）每月定期给客户寄送对账单。由独立人员对应收账款明细账作内部核查。将应收款明细账余额合计数与其总账余额进行比较观察对账单是否已经寄出。检查内部核查标记。检查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较的标记将主营业务收入明细账加总，追查其至总账的过账。15表表8-2 销售交易的内部控制目标、关键内部控制和审计测试一览表销售交易的内部控制目标、关键内部控制和审计测试一览表销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制销售交易的内部控制销售交易的内部控制(2/3)收款交易的内部控制收款交易的内部控制适当的职责分离适当的职责分离 为了确保销售交易的有效性和可靠性，防止
17、各种有意或无意的错误，应按各相关业务环节明确分工。恰当的授权审批恰当的授权审批 在销售发生之前，赊销已经正确审批；非经正当审批，不得发出货物；销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批；审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。充分的凭证和记录充分的凭证和记录 只有具备充分的记录手续，才有可能实现各项控制目标。凭证的预先编号凭证的预先编号 对凭证预先进行编号，旨在防止销售以后遗漏向客户开具账单或登记入账，也可防止重复开具账单或重复记账。按月寄出对账单按月寄出对账单 由不负责现金出纳和销售及应收账款记账的人员按月向客户寄发对账单，能促使客户在发现应付账
18、款余额不正确后及时反馈有关信息。内部核查程序内部核查程序 由内部审计人员或其他独立人员核查销售交易的处理和记录，是实现内部控制目标所不可缺少的一项控制措施。 2. 2.销售交易的内部控制方式销售交易的内部控制方式销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制销售交易的内部控制销售交易的内部控制(3/3)收款交易的内部控制收款交易的内部控制内部控制目标关键的内部控制常用的控制测试常用的交易实质性程序登记入账的现金收入确实为企业已经实际收到的现金（存在或发生）现金折扣必须经过适当的审批手续定期盘点现金并与账面余额核对观察检查是否定期盘点，检查盘点记录检查现金折扣是否经过恰当审批盘点库存现金，如与
19、账面数额存在差异，分析差异原因检查现金收入的日记账，总账和应收账款明细账的大额项目与异常项目收到的现金收入已全部登记入账（完整性）现金出纳与现金记账的职务分离每日及时记录现金收入定期盘点现金并与账面余额核对定期向客户寄送对账单现金收入记录的内部复核观察；检查是否存在未入账的现金收入；检查是否定期盘点，检查盘点记录；检查是否向客户寄送对账单，了解是否定期进行；检查复核标记现金收入的截止测试盘点库存现金，如与账面数额存在差异，分析差异原因抽查客户对账单并与账面金额核对存入银行并记录的现金收入确系实际收到的金额（准确性）定期取得银行对账单编制银行存款余额调节表定期与客户对账检查银行对账单检查银行存款
20、余额调节表观察或检查是否每月寄送对账单检查调节表中未达账项的真实性以及资产负债表日后的紧张情况现金收入在资产负债表中的披露正确（列报）现金日记账与总账的登记职责分离观察17表表8-4 收款交易的内部控制目标、关键内部控制和审计测试一览表收款交易的内部控制目标、关键内部控制和审计测试一览表销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制销售交易的内部控制销售交易的内部控制(3/3)收款交易的内部控制收款交易的内部控制(1/2) 企业应当按照现金管理暂行条例、支付结算办法等规定，及时办理销售收款业务。 企业对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。 企业应将
21、销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金，销售人员应当避免接触销售现款。企业注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。企业应当按客户设置应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额増减变动情况和信用额度使用情况。企业应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收款项等往来款项。 企业应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。企业应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。2.收款交易内部控制方式收款交易内部控制方式销售与收款循环的内部控制销售与收款循环的内部控制销售交易的内部控制销售交易的内部控制(3/3)收款交易的内部控制收款交易的内部控制(2
22、/2)管理层虚报销售收入的偏好销售收入确认的复杂性采取不正确的收入截止不正确计提坏账准备发生舞弊的风险发生各种错误的可能性二、评估重大错报风险二、评估重大错报风险销售与收款循环的内部销售与收款循环的内部控制和控制测试控制和控制测试销售交易与收款循环的销售交易与收款循环的内部控制内部控制评估重大错报风险评估重大错报风险销售与收款循环的控制测销售与收款循环的控制测试试20（1）抽取一定数量的销售发票作如下检查：检查发票是否连续编号，作废发票的处理是否正确；核对销售发票与销售订单、销售通知单、出库单（或提货单）所载明的品名、规格、数量、价格是否一致；检查销售通知单上是否所有信用管理部门有关人员核准赊
23、销签字；销售发票中所列的数量、单价和金额是否正确。从销售发票追查至有关记账凭证、应收账款明细账及营业收入明细账，确定被审计单位是否正确、及时地登记有关凭证、账簿。（2）抽取一定数量的出库单或提货单，并与相关的销售发票进行核对，检查已发出商品是否均已向顾客开出发票。（3）从营业收入明细账中抽取一定数量的会计记录，并与有关记账凭证、销售发票进行核对发票进行核对，以确定是否存在收入高估或低估的情况。销售与收款循环的内部销售与收款循环的内部控制和控制测试控制和控制测试销售交易与收款循环的销售交易与收款循环的内部控制内部控制评估重大错报风险评估重大错报风险销售与收款循环的控制测销售与收款循环的控制测试试
24、(1/2)21（4）抽取一定数量的销售调整业务的会计凭证：检查销售退回、折让、折扣的核准与会计核算。（5）抽取一定数量的记账凭证、应收账款明细账，作如下检查：从应收账款明细账中抽取一定的记录并与相应的记账凭证进行核对，比较二者登记的时间、金额是否一致；从应收账款明细账中抽查一定数量的坏账注销的业务，并与相应的记账凭证、原始凭证进行核对，确定坏账的注销是否符合有关规章的规定，企业主管人员是否核准等；确定被审计单位是否定期与顾客对账，在可能的情况下，将被审计单位一定期间的对账单与相应的应收账款明细账的余款进行核对，如有差异，则应进行追查。（6）观察员工获得或接触资产、凭证和记录（包括存货、销售通知
25、单、出库单、销售发票、凭证与账簿、现金及支票）的途径，并观察员工在执行授权、发货、开票等职责时的表现，确定被审计单位是否存在必要的职务分离、内部控制的执行过程中是否存在弊端。销售与收款循环的内部销售与收款循环的内部控制和控制测试控制和控制测试销售交易与收款循环的销售交易与收款循环的内部控制内部控制评估重大错报风险评估重大错报风险销售与收款循环的控制测销售与收款循环的控制测试试(2/2)22销售交易与收款交易的实质性程序销售交易与收款交易的实质性程序1.销售与收款交易的实质性分析程序2.销售与收款交易的细节测试销售与收款循环的实质销售与收款循环的实质性程序性程序销售与收款交易的实质性销售与收款交
26、易的实质性程序程序营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序应收账款的实质性程序应收账款的实质性程序01020304销售与收款交易的销售与收款交易的实质性分析程序实质性分析程序识别需要运用实质性分析程序的账户余额或交易确定期望值确定可接受的差异额识别需要进一步调查的差异并调查异常数据关系05调查重大差异并做出判断销售与收款交易的实质性程序销售与收款交易的实质性程序销售与收款交易的实质性销售与收款交易的实质性分析程序分析程序销售销售与收款与收款交易的细节测试交易的细节测试231.登记入账的销售交易登记入账的销售交易是真实的是真实的注册会计师一般关心三类错误的可能性：一是未曾发货却已将销售交易登记入
27、账；二是销售交易的重复入账；三是向虚构的客户发货，并作为销售交易登记入账。2.已发生的销售交易均已发生的销售交易均已登记入账已登记入账销售交易的审计一般侧重于检查高估资产与收入的问题，因此，通常无须对完整性目标实施交易的细节测试。4.登记入账的销登记入账的销售交易分类恰当售交易分类恰当如果销售分为现销和赊销两种，应注意不要在现销时借记应收账款，也不要在收回应收账款时贷记主营业务收入，同样不要将营业资产的转让（例如固定资产转让）混作正常销售。5.销售交易的记销售交易的记录及时录及时发货后应尽快开具账单并登记入账，以防止无意漏记销售交易，确保它们被记入正确的会计期间。3.登记入账的销售交登记入账的
28、销售交易均经正确计价易均经正确计价销售交易计价的准确性包括按发货数量和价格准确地开具账单，以及将账单上的数额准确地记入会计账簿。6.销售交易已正确地记入明销售交易已正确地记入明细账并正确地汇总细账并正确地汇总应收账款明细账的记录若不正确，将影响被审计单位收回应收账款，因此，将全部赊销业务正确地记入应收账款明细账极为重要。销售与收款交易的实质性程序销售与收款交易的实质性程序销售与收款交易的实质性销售与收款交易的实质性分析程序分析程序销售销售与收款与收款交易的细节测试交易的细节测试01020304营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标主营业务收入的实质性程序其他业务收入的实质性
29、程序营业收入审计的工作底稿销售与收款循环的实质销售与收款循环的实质性程序性程序销售与收款交易的实质性销售与收款交易的实质性程序程序营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序应收账款的实质性程序应收账款的实质性程序25确定利润表中记录的营业收入是否已发生，且与被审计单位有关确定所有应当记录的营业收入是否均已记录。确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与销售折让的处理是否适当。确定营业收入是否已记录于正确的会计期间确定营业收入是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中做出恰当的列报一、营业收入的审计目标一、营业收入的审计目标营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营
30、业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序性程序其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿1.获取或编制主营业务收入明细表获取或编制主营业务收入明细表27 取得或编制主营业务收入明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序（性程序（1/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿2.检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合
31、企业会计准检查主营业务收入的确认条件、方法是否符合企业会计准则，前后期是否一致则，前后期是否一致28 关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则、方法。具体来说，被审计单位采取的销售方式不同，确认销售的时点也是不同的。营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序（性程序（2/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿3.实施实质性分析程序实施实质性分析程序29（1）针对已识别需要运用分析程序的有关项目，并基于对被审计单位及其环境的了解，通过比较，同时考虑有关
32、数据间关系的影响，以建立有关数据的期望值。（2）确定可接受的差异额。（3）将实际的情况与期望值相比较，识别需要进一步调查的差异。（4）如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的、佐证性质的审计证据。（5）评估分析程序的测试结果。营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序（性程序（3/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿4.审查售价是否合理审查售价是否合理30 获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的
33、产品价格是否合理，有无以低价或高价结算的方法相互之间转移利润的现象。营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序（性程序（4/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿5.审查主营业务收入的会计处理是否正确审查主营业务收入的会计处理是否正确31 在审查主营业务时，应认真审查其会计处理过程。审计人员应抽取企业被审计期间内一定数量的销售发票，进行从原始凭证到记账凭证、主营业务收入明细账的全过程审查。营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计
34、目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序（性程序（5/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿6.实施销售的截止测试实施销售的截止测试32（1）选取资产负债表日前后若干天一定金额以上的发运凭证，与应收账款和收入明细账进行核对。（2）复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常，并考虑是否有必要追加实施截止测试程序。（3）取得资产负债表日后所有的销售退回记录，检查是否存在提前确认收入的情况。（4）结合对资产负债表日应收账款的函证程序，检查有无未取得对方认可的大额销售。（5）调整重大跨期销售。 营业收入的实质性营业收入
35、的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序（性程序（6/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿7.检查销售退回，销售折扣和折让检查销售退回，销售折扣和折让33 主要检查销货退回，销售折扣和折让是否经过批准，内容是否完整，金额是否合理、正确，会计处理是否恰当。营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序（性程序（7/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿
36、8.查找未经许可的大额销售查找未经许可的大额销售34 注册会计师应当结合对资产负债表日应收账款的函询程序，查明有无未经认可的大额销售。若有，应作出记录并提请被审计单位作出相应调整。营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序（性程序（8/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿9.检查有无特殊的销售行为检查有无特殊的销售行为35 检查有无特殊的销售行为。对于特殊的销售行为，如附有销售退回条件的商品销售、委托代销、售后回购、以旧换新、商品需要安装和检验的销售、分期收
37、款销售、出口销售、售后租回等，选择恰当的审计程序进行审核。营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性程序（性程序（9/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿10.确定营业收入是否在利润表上恰当披露确定营业收入是否在利润表上恰当披露36 注册会计师应审查利润表上的营业收入项目、数字是否与审定数相符，营业收入确认所采用的会计政策是否已在财务报表附注中披露。营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业务收入的实质主营业务收入的实质性
38、程序（性程序（10/10）其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿010305三、其他业务三、其他业务收入的实质性收入的实质性程序程序020604 获取或编制其他业务收入明细表，复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符 计算本期其他业务收入与其他业务成本的比率，并与上期该比率比较，检查是否有重大波动，如有，应查明原因； 检查其他业务收入内容是否真实、合法，收入确认原则及会计处理是否符合规定，可抽查原始凭证予以核实； 对异常项目，应追查入账依据及有关法律文件是否充分； 抽查资产负债表日前后一定数量的记账凭证，实施截止测试，追踪到销
39、售发票、收据等，确定入账时间是否正确，对于重大跨期事项作必要的调整建议； 确定其他业务收入在财务报表中的列报是否恰当。37营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业收入的实质性主营业收入的实质性程序程序其他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿 营业收入审计的工作底稿主要包括：营业收入审计程序表（表8-6）；营业收入审定表（表8-7）；主营业务收入明细表（表8-8）等，详见教材。 38营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序营业收入的审计目标营业收入的审计目标主营业收入的实质性主营业收入的实质性程序程序其
40、他业务收入的实其他业务收入的实质性程序质性程序营业收入审计的工营业收入审计的工作底稿作底稿01020304应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目标应收账款的实质性程序坏账准备的实质性程序应收账款审计的工作底稿销售与收款循环的实质销售与收款循环的实质性程序性程序销售与收款交易的实质性销售与收款交易的实质性程序程序营业收入的实质性营业收入的实质性程序程序应收账款的实质性程序应收账款的实质性程序39确定资产负债表中记录的应收账款是否存在确定所有应当记录的应收账款是否均已记录确定记录的应收账款是否由被审计单位拥有或控制确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提方法和比例是否恰当，计提是否
41、充分确定应收账款及其坏账准备期末余额是否正确确定应收账款及其坏账准备是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报（一）应收账款的审计目标（一）应收账款的审计目标应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目应收账款的审计目标标应收账款的实质性程应收账款的实质性程序序应收账款审计的工应收账款审计的工作底稿作底稿坏账准备的实质坏账准备的实质性程序性程序1.取得或编制应收账款明细表取得或编制应收账款明细表41 注册会计师首先应获取或编制应收账款明细表，复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目标应收账款的审计
42、目标应收账款的实质性程应收账款的实质性程序（序（1/10）应收账款审计的工作应收账款审计的工作底稿底稿坏账准备的实质性坏账准备的实质性程序程序2.进行分析性复核进行分析性复核42 对应收账款进行分析性复核，主要从以下两个方面进行：将应收账款和坏账准备本期数与历史数据、同行业平均水平进行比较；利用恰当地比率分析，并将本期的各项比率与历史数据、同行业的平均水平进行比较，采用的比率主要有：应收账款周转率、应收账款与流动资产总额之比、坏账准备与销售净额之比、坏账准备与应收账款总额之比。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目应收账款的审计目标标应收账款的实质性程应收账款的实质性程序（序
43、（2/10）应收账款审计的工应收账款审计的工作底稿作底稿坏账准备的实质性坏账准备的实质性程序程序3.检查应收账款账龄分析是否正确检查应收账款账龄分析是否正确43 注册会计师可以通过获取或编制应收账款账龄分析表来分析应收账款的账龄，以便了解应收账款的可收回性，应收账款账龄分析表参考格式如教材表8-10所示。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目应收账款的审计目标标应收账款的实质性程应收账款的实质性程序（序（3/10）应收账款审计的工应收账款审计的工作底稿作底稿坏账准备的实质性坏账准备的实质性程序程序4.向债务人函证应收账款向债务人函证应收账款44 应收账款函证，是指直接发函给被
44、审计单位的债务人，要求核实被审计单位应收账款的记录是否正确的一种审计方法。函证应收账款的目的在于证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的错误或舞弊行为。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目标应收账款的审计目标应收账款的实质性程应收账款的实质性程序（序（4/10）应收账款审计的工作应收账款审计的工作底稿底稿坏账准备的实质性坏账准备的实质性程序程序5.对函证未回函及未函证应收账款实施替代审计程序对函证未回函及未函证应收账款实施替代审计程序45 对于函证未回函及未函证应收账款，注册会计师应抽查有关原始凭据，如销售合同、销售订购单、销
45、售发票副本、发运凭证及期后收款的回款单据等，以验证与其相关的应收账款的真实性。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目应收账款的审计目标标应收账款的实质性程应收账款的实质性程序（序（5/10）应收账款审计的工应收账款审计的工作底稿作底稿坏账准备的实质性坏账准备的实质性程序程序6.确定已收回的应收账款金额确定已收回的应收账款金额46 请被审计单位协助，在应收账款账龄分析表中标出至审计时已收回的应收账款金额，对已收回金额较大的款项进行常规检查。如核对收款凭证、银行对账单、销货发票等，并注意凭证发生日期的合理性，分析收款时间是否与合同相关要素一致。应收账款的实质性应收账款的实质性程序
46、程序应收账款的审计目应收账款的审计目标标应收账款的实质性程应收账款的实质性程序（序（6/10）应收账款审计的工应收账款审计的工作底稿作底稿坏账准备的实质性坏账准备的实质性程序程序7.检查坏账的确认和处理检查坏账的确认和处理47 首先，注册会计师应检查有无债务人破产或者死亡的，以及破产或以遗产清偿后仍无法收回的，或者债务人长期未履行清偿义务的应收账款；其次，应检查被审计单位坏账的处理是否经授权批准，有关会计处理是否正确。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目应收账款的审计目标标应收账款的实质性程应收账款的实质性程序（序（7/10）应收账款审计的工应收账款审计的工作底稿作底稿坏账
47、准备的实质坏账准备的实质性程序性程序8.抽查有无不属于结算业务的债权抽查有无不属于结算业务的债权48 不属于结算业务的债权，不应在应收账款中进行核算。因此，注册会计师应抽查应收账款明细账，并追查有关原始凭证，查证被审计单位有无不属于结算业务的债权，如有，应建议被审计单位作适当调整。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目应收账款的审计目标标应收账款的实质性应收账款的实质性程序（程序（8/10）应收账款审计的工应收账款审计的工作底稿作底稿坏账准备的实质坏账准备的实质性程序性程序9.检查应收账款的贴现、质押或出售检查应收账款的贴现、质押或出售49 检查银行存款和银行借款等询证函的回
48、函、会议纪要、借款协议和其他文件，确定应收账款是否已被贴现、质押或出售，应收账款贴现业务是否满足金融资产转移终止确认条件，其会计处理是否正确。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目应收账款的审计目标标应收账款的实质性程应收账款的实质性程序（序（9/10）应收账款审计的工应收账款审计的工作底稿作底稿坏账准备的实质坏账准备的实质性程序性程序10.确定应收账款在资产负债表上是否恰当披露确定应收账款在资产负债表上是否恰当披露50 审查时，应注意应收账款项目的数额是否根据“应收账款”和“预收账款”账户所属明细账户的期末借方余额合计，减去“坏账准备”账户中有关应收账款计提的坏账准备期末余
49、额后的金额填列，坏账的确认标准、坏账准备的计提方法和计提比例的说明及相应的重点说明事项是否已在会计报表附注中披露。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目应收账款的审计目标标应收账款的实质性应收账款的实质性程序（程序（10/10）应收账款审计的工应收账款审计的工作底稿作底稿坏账准备的实质坏账准备的实质性程序性程序（1）取得或编制坏账准备明细表，复核加计是否正确，与坏账准备总账数、明细账合计数核对是否相符（2） 将应收账款坏账准备本期计提数与资产减值损失相应明细项目的发生额核对是否相符。（6）实施分析程序，通过比较前期坏账准备计提数和实际发生数，以及检查期后事项，评价应收账款坏账
50、准备计提的合理性。（5）检查函证结果。对债务人回函中反映的例外事项及存在争执的余额，注册会计师应查明原因并进行记录，必要时应建议被审计单位作适当处理。坏账准备的坏账准备的实质性程序实质性程序（7）确定应收账款坏账准备的披露是否恰当。51（3） 检查应收账款坏账准备计提和核销的批准程序，取得书面报告等证明文件，评价计提坏账准备所依据的资料、假设及方法。（4）审查坏账损失。对于被审计期间发生的坏账损失，注册会计师应检查其原因是否清楚，是否符合相关规定，有无授权批准，有无已作坏账损失处理后又重新收回的应收款项，相应的会计处理是否正确。应收账款的实质性应收账款的实质性程序程序应收账款的审计目应收账款的