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1、l 二、出租人对融资租赁的会计处理二、出租人对融资租赁的会计处理l（一）（一）会计科目设置会计科目设置l1“长期应收款长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款”账户：账户：本账户核算企业采用融资租赁方式租出固定资产本账户核算企业采用融资租赁方式租出固定资产而应向承租人收取的各种款项，包括最低租赁收而应向承租人收取的各种款项，包括最低租赁收款额与初始直接费用。款额与初始直接费用。l 2 2“未担保余值未担保余值”账户：本账户核算采用账户：本账户核算采用融资租赁方式租出固定资产的未担保余值。融资租赁方式租出固定资产的未担保余值。l 3 3“未实现融资收益未实现融资收益”账户：本账户核算账户：本账户核
2、算由融资租赁业务所产生的记入租赁收入的应收而由融资租赁业务所产生的记入租赁收入的应收而尚未收到的融资收益总额。尚未收到的融资收益总额。l 4 4“融资租赁资产融资租赁资产”科目科目: :本科目核算企业为融资租本科目核算企业为融资租赁而购建的固定资产的实际成本，包括租赁资产的价款、赁而购建的固定资产的实际成本，包括租赁资产的价款、贸易手续费、银行手续费、运输费、运输保险费、仓储贸易手续费、银行手续费、运输费、运输保险费、仓储保管费、财产保险费、增值税及其他税款和租前借款费保管费、财产保险费、增值税及其他税款和租前借款费用（指从出租人支付设备价款或实际负担与承租人有关用（指从出租人支付设备价款或实
3、际负担与承租人有关的费用之日起至租赁开始日所产生的借款费用）等，如的费用之日起至租赁开始日所产生的借款费用）等，如果租赁资产是从境外购入的，还应包括境外运输费、境果租赁资产是从境外购入的，还应包括境外运输费、境外运输保险费和进口关税。外运输保险费和进口关税。l（二）出租人对融资租赁的会计处理（二）出租人对融资租赁的会计处理l1 1初始直接费用的会计处理初始直接费用的会计处理l出租人发生的初始直接费用和承租人发生的初始直接费出租人发生的初始直接费用和承租人发生的初始直接费用相类似，通常也有印花税、佣金、律师费、差旅费、用相类似，通常也有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。其账务处理为：借记谈
4、判费等。其账务处理为：借记“长期应收款长期应收款”账户，账户，贷记贷记“银行存款银行存款”、“现金现金”等账户。等账户。 l出租人在租赁期内确认各期租赁收入时,应当按照各期确认的收入与未实现融资收益的比例,对初始直接费用进行分摊,冲减租赁期内各期确认的租赁收入l借：租赁收入l贷：长期应收款l2 2租赁开始日的会计处理租赁开始日的会计处理l借：长期应收款（最低租赁收款额与初始直接费借：长期应收款（最低租赁收款额与初始直接费用之和）用之和）l未担保余值（按未担保余值）未担保余值（按未担保余值）l营业外支出（融资租产的公允价值营业外支出（融资租产的公允价值小于小于账面价值账面价值的差额）的差额）l贷
5、：融资租赁资产（贷：融资租赁资产（账面价值账面价值）l营业外收入（融资租产的公允价值营业外收入（融资租产的公允价值大于大于账面价账面价值的差额）值的差额）l银行存款（按发生的初始直接费用）银行存款（按发生的初始直接费用）l未实现融资收益（按上述账户计算后的未实现融资收益（按上述账户计算后的差额）差额）l在资产负债表中应将在资产负债表中应将“未实现融资收益未实现融资收益”作为作为“长期应收长期应收款款”减项列示。减项列示。 3未实现融资收益的分配l出租人应当在租赁期内按实际利率法分配确认当期的融资收入l出租人每期收到租金时l借：银行存款l贷：长期应收款l每期确认融资收入时l借：未实现融资收益l贷
6、：租赁收入融资收入（如为租赁公司可记入“主营业务收入”） l【例【例4 4】 甲公司根据与乙公司签订的租赁合同规定，从甲公司根据与乙公司签订的租赁合同规定，从20042004年年1 1月月1 1日起，每半年支付一期租金，每期租金中所日起，每半年支付一期租金，每期租金中所含融资收入均为含融资收入均为500 000500 000元，于每期末根据合理的分配元，于每期末根据合理的分配方法确认当期的融资收入。方法确认当期的融资收入。l假设在假设在20042004年年1212月月3131日，仍未收到第一期租金。日，仍未收到第一期租金。l（1 1）20042004年年1212月月3131日，应将第一期租金中
7、所含的融资日，应将第一期租金中所含的融资收入予以全部冲回。收入予以全部冲回。l借：主营业务收入借：主营业务收入融资收入融资收入 500 000 500 000l 贷：未实现融资收益贷：未实现融资收益 500 000 500 000l在未收到第一期租金之前的任一会计期间均不再确认第在未收到第一期租金之前的任一会计期间均不再确认第一期租金中所含的融资收入。一期租金中所含的融资收入。l（2 2）假设在）假设在20052005年年1 1月月1010日收到第一期租金，确认所含日收到第一期租金，确认所含融资收入融资收入500000500000元。元。l借：未实现融资收益借：未实现融资收益 500 000
8、500 000l 贷：主营业务收入贷：主营业务收入融资收入融资收入 500 000 500 000l4未担保余值发生变动时的会计处理l如有证据表明未担保余值已经减少，应当重新计算租赁内含利率，并将由此引起的租赁投资净额的减少确认为当期损失，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的融资收入。如已确认损失的未担保余值得以恢复，应当在原以确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的融资收入l未担保余值增加时，不作任何调整l租赁投资净额是指，融资租赁中最低租赁收款额与未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额
9、 l其会计处理为：l（1）期末，出租人的未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额l借：资产减值损失l 贷：未担保余值减值准备l同时，将由此所产生的租赁投资净额的减少确认为当期损失l借：未实现融资收益l贷：资产减值损失l l（2）如果已确认损失的未担保余值得以恢复，应在原已确认的损失金额内转回l借：未担保余值减值准备l 贷：资产减值损失l同时，将由此产生的租赁投资净额的增加额l借：资产减值损失l贷：未实现融资收益l5或有租金的会计处理l出租人在融资租赁方式下取得的或有租金，应在实际发生时确认为当期收入l其会计处理为：l借：应收账款、银行存款l贷：主营业务收入融资收入l6租赁期届满时的会计处
10、理l租赁期届满时出租人应区别以下情况进行会计处理：l（1）租赁期届满时，承租人将租赁资产归还给出租人l存在担保余值，不存在未担保余值。出租人收到承租人归还的租赁资产时l借：融资租赁资产l贷：长期应收款应收融资租赁款l如果收回租赁资产的价值低于担保余值，应向承租人收取价值损失补偿金l借：其他应收款l贷：营业外收入l 存在担保余值，同时存在未担保余值l收到归还的租赁资产时l借：融资租赁资产l贷：长期应收款应收融资租赁款l未担保余值l如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值，则应向承租人收取价值补偿金l借：其他应收款l贷：营业外收入l存在未担保余值，不存在担保余值l出租人收到承租人归
11、还的租赁资产时l借：融资租赁资产l贷：未担保余值l担保余值和未担保余值均不存在l此时，出租人无需作会计处理，只需作相应的备查登记l（2）优惠续租租赁资产l如果承租人行使优惠续租选择权，则出租人应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理l如果租赁期满时，承租人没有续租，承租人向出租人返还租赁资产时，根据租赁合同规定应向承租人收取违约金时，将其确认为营业外收入。同时其会计处理同上述收回租赁资产的会计处理 l（3）留购租赁资产l租赁期届满时，承租人行使了优惠购买选择权。出租人应按收到的承租人支付的购买资产的价款l借：银行存款l贷：长期应收款应收融资租赁款l如果还存在未担保余值l借：营业外支出处理固定
12、资产净损失l贷：未担保余值l7出租人对融资租赁信息的披露l出租人应在财务报告中披露与融资租赁有关的事项，主要包括：l（1）资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额及以后年度将收到的最低租赁收款额总额。l （2）未实现融资收益的余额以及分配未实现融资收益所采用的方法。l【例【例5 5】 2003 2003年年1212月月2828日甲公司（承租人）与乙日甲公司（承租人）与乙租赁公司（出租人）签订了一份租赁合同。合同租赁公司（出租人）签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：主要条款如下：l（1 1）租赁标的物：流水生产线。）租赁标的物：流水生产线。l（2 2）起租日：）起租日：2003
13、2003年年1212月月3131日日l（3 3）租赁期：）租赁期：20032003年年1212月月3131日至日至20062006年年1212月月3131日，共日，共3 3年。年。l（4 4）租金支付方式：每年年末支付租金）租金支付方式：每年年末支付租金280 000280 000元。（第一次租金支付日为元。（第一次租金支付日为20042004年年1212月月3131日）日）l（5 5）租赁期届满时该生产线的估计余值为）租赁期届满时该生产线的估计余值为100 100 000000元。甲公司的担保余值为元。甲公司的担保余值为100 000100 000元。元。l（6 6）该生产线的保险、维护费用
14、由甲公司承担，）该生产线的保险、维护费用由甲公司承担，每年每年9 0009 000元。元。 l（7 7）该生产线在）该生产线在2002004 4年年1 1月月1 1日的公允日的公允( (原账面价值原账面价值) )为为780 000780 000元。元。l（8 8）租赁合同规定的利率为）租赁合同规定的利率为8%8%（年利率）。（年利率）。l（9 9）该生产线估计使用年限为）该生产线估计使用年限为5 5年。年。l（1010）20062006年年1212月月3131日，甲公司将该生产线交还给乙租日，甲公司将该生产线交还给乙租赁公司。赁公司。l根据以上资料，根据以上资料，( (乙租赁公司乙租赁公司)
15、)应做如下会计处理：应做如下会计处理：l 1 1租赁开始日的会计处理租赁开始日的会计处理l （1 1）判断租赁类型）判断租赁类型l本例中由于不存在未担保余值，租赁开始日最低租赁收本例中由于不存在未担保余值，租赁开始日最低租赁收款额的现值为款额的现值为780 000780 000元，大于租赁资产公允价值的元，大于租赁资产公允价值的90%90%即即702 000702 000元（元（780 000780 00090%90%）。该项租赁为融资租赁。）。该项租赁为融资租赁。l（2 2）计算租赁的内含利率）计算租赁的内含利率l280 000280 000PAPA（3 3，R R）+100 000+100
16、 000PVPV（3 3，R R）=780 000=780 000（元）元） 租赁资产的原账面价值租赁资产的原账面价值 l因此：因此：280 000280 000PAPA（3 3，R R）+100 000+100 000PVPV（3 3，R R）=780 000=780 000l当当R=9%R=9%时时l280 000280 0002.531+100 0002.531+100 0000.772=708 680+77 0.772=708 680+77 200=785 880200=785 880780 000780 000l当当R=10%R=10%时时l280 000280 0002.444+1
17、00 0002.444+100 0000.751=684 320+75 0.751=684 320+75 100=759 420100=759 420780 000780 000l用插值法计算内含利率用插值法计算内含利率R R：lR=9.22%R=9.22%l（3 3）计算租赁开始日租赁收款及其现值与未实现融资）计算租赁开始日租赁收款及其现值与未实现融资收益收益l最低租赁收款额最低租赁收款额=280 000=280 0003+100 000=940 0003+100 000=940 000（元）（元）l最低租赁收款额的现值最低租赁收款额的现值= =租赁开始日租赁资产原账面价租赁开始日租赁资产原
18、账面价值值=780 000=780 000（元）（元）l未实现融资收益未实现融资收益=940 000-780 000=160 000=940 000-780 000=160 000（元）（元）l（4 4）做会计分录）做会计分录l20032003年年1212月月3131日，出租生产线：日，出租生产线：l 借：长期应收款借：长期应收款- -应收融资租赁款应收融资租赁款 940 000 940 000l 贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 780 000 780 000l 未实现融资收益未实现融资收益 160 000 160 000l2 2收到租金时的会计处理收到租金时的会计处理l20042004年至
19、年至20062006年每年年末收到租金时：年每年年末收到租金时：l 借：银行存款借：银行存款 280 000 280 000l 贷：长期应收款贷：长期应收款- -应收融资租赁款应收融资租赁款 280 000280 000l3 3租赁期内各期应分配的未实现融资收益租赁期内各期应分配的未实现融资收益（见（见表表172172）l20042004年年1212月月3131日，确认融资收入时日，确认融资收入时l借：未实现融资收益借：未实现融资收益 71 916 71 916l 贷：主营业务收入贷：主营业务收入融资收入融资收入 71 916 71 916l注：以后各期确认融资收入的会计分录与第一期注：以后各期确认融资收入的会计分录与第一期类似，只是金额不同而已。类似，只是金额不同而已。l4 4 20062006年年1212月月3131日租赁期满时，收到归还的租日租赁期满时，收到归还的租赁资产时赁资产时l借：融资租赁资产借：融资租赁资产 100 000 100 000l 贷：长期应收款贷：长期应收款- -应收融资租赁款应收融资租赁款 100 000100 000l