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1、第五讲第五讲 会计循环会计循环：以商业为例：以商业为例本讲内容提要会计循环概述经济业务的分析与记录收付实现制与权责发生制期末调整事项试算平衡与会计报表结账2一个小问题这里凤姐儿来至三间一所抱厦内坐了，因想：头一件是人口混杂，遗失东西，第二件，事无专执，临期推委，第三件，需用过费，滥支冒领，第四件，任无大小，苦乐不均，第五件，家人豪纵，有脸者不服钤束，无脸者不能上进此五件实是宁国府中风俗，不知凤姐如何处治， 且听下回分解（红楼梦，第十三回）王熙凤是如何解决上述问题的？贾府的会计系统应当如何设计？34会计循环的基本步骤会计循环的基本步骤回顾：已经掌握了哪些会计技术？在讨论会计循环之前，我们需要回顾
2、一下我们已经掌握的会计基本概念和技术方法：会计要素及其分类设置账户复式记账原理借贷记账法会计凭证与账簿5会计循环的起点：分析经济业务6分析经济业务含义：分析经济业务就是分析其对会计要素从而对财务报表项目的影响。方法：对于每一笔经济业务，需要分析：该业务影响到哪些会计要素；被影响的要素通过什么会计账户反映；影响的数量是增加还是减少；影响的方向是借方还是贷方。7分析经济业务假如可可贸易公司2010年3月成立，当月发生了以下几笔经济业务：（1）6日，股东可欢和可欣分别投入注册资本20和30万元；分析：该笔业务对可可公司会计要素的影响为： 现金（资产） 实收资本（所有者权益）8分析经济业务（2）10日
3、，用现金购买汽车一部，买价与各类费用共计15万元，款项已经支付；分析：该笔业务对可可公司会计要素的影响为： 现金（资产） 固定资产（资产）9分析经济业务（3）13日，购买商品1000件，每件50元，共计50000元，商品已经入库，货款尚未支付。分析：该笔业务对可可公司会计要素的影响为： 库存商品（资产） 应付账款（负债） 10分析经济业务（4）20日，销售商品给白云公司600件，每件60元，商品已经发出，货款尚未收到。分析：该笔业务对可可公司会计要素的影响为： 11主营业务收入（收入）主营业务收入（收入） 应收账款应收账款 （资产）（资产） 库存商品（资产）库存商品（资产）主营业务成本（成本）
4、主营业务成本（成本）分析经济业务（5）26日，支付当月租金5000元。分析：该笔业务对可可公司会计要素的影响为： 管理费用（费用） 现金（资产）12分析经济业务（6）31日，支付当月工资计4000元。分析：该笔业务对可可公司会计要素的影响为： 管理费用（费用） 现金（资产）13会计循环第二步：编制会计分录14编制会计分录根据前面对经济业务（1）的分析和借贷记账法的记账规则，可以编制记录经济活动（1）的分录如下：借：现金 500000 贷：实收资本 50000015（1）6日，股东可欢和可欣分别投入日，股东可欢和可欣分别投入注册资本注册资本20和和30万元；万元；分析：该笔业务对可可公司会计分析
5、：该笔业务对可可公司会计要素的影响为：要素的影响为： 现金（资产）现金（资产） 实收资本（所有者权益）实收资本（所有者权益）编制会计分录根据前面对经济业务（2）的分析和借贷记账法的记账规则，可以编制记录经济活动（2）的分录如下：借：固定资产 150000 贷：现金 15000016 编制会计分录根据前面对经济业务（3）的分析和借贷记账法的记账规则，可以编制记录经济活动（3）的分录如下：借：库存商品 50000 贷：应付账款 5000017编制会计分录根据前面对经济业务（4）的分析和借贷记账法的记账规则，可以编制记录经济活动（4）的分录如下：借：应收账款 36000 贷：主营业务收入 36000
6、借：主营业务成本 30000 贷：库存商品 3000018编制会计分录根据前面对经济业务（5）的分析和借贷记账法的记账规则，可以编制记录经济活动（5）的分录如下：借：管理费用 5000 贷：现金 500019编制会计分录根据前面对经济业务（6）的分析和借贷记账法的记账规则，可以编制记录经济活动（6）的分录如下：借：管理费用 4000 贷：应付职工薪酬 4000借：应付职工薪酬 4000 贷：现金 400020会计循环第三步：账簿登记21账簿登记22账簿登记23账簿登记24账簿登记25账簿登记26账簿登记27会计循环第四步：调整前试算28调整前试算试算平衡表的格式是依据下列两个反映借贷记账法原理
7、的公式设计的：29所有帐户所有帐户本期借方发生额合计本期借方发生额合计所有帐户所有帐户本期贷方发生额合计本期贷方发生额合计所有帐户所有帐户期末借方余额合计期末借方余额合计所有帐户所有帐户期末贷方余额合计期末贷方余额合计调整前试算将登记前述六笔经济业务的帐户的余额计算出来，可编制试算平衡表如下：30会计循环第五步：编制调整分录31收付实现制与权责发生制 收付实现制（又称现金制）：它是以款项的实际收付作为标准，来确定本期收入和费用的一种方法。只要是本期收到款项的收入，支付款项的费用均作为本期的收入和费用处理，而不论其是否归属于本期。举例：某企业2010年7月出租一设备，租期半年，到2011年1月才
8、收到租金6000元。出租方：2011年1月记录收入6000元。承租方：2011年1月记录费用6000元。局限性：不能公正的表达主体各期的经营成果32收付实现制与权责发生制权责发生制（又称应计制）：续上例，假定租金收入共6000元，每月1000元。出租方：每月末（2010年7月至2011年12月）确认为收取现金的收入1000元。承租方：每月末（2010年7月至2011年12月）确认1000元租赁费用.特点: 形成预收、预付、应收、应付等会计项目。能够恰当的反映某一会计期间主体的经营成果。33账项调整与调整分录日常会计处理中，往往从方便的角度出发，对经济业务的记录是按现金收支行为予以（即能观察的到
9、经济业务）登记入账的。而无法观察到的经济业务（如预付租金到期、固定资产折旧等）就没有记录，这不符合会计准则中规定的记账基础“权责发生制”的要求，因此，34调整事项的类别35应计未计的收入含义：应计未计收入简称应计收入(accrued revenues ) 指企业已赚取（或已获得），尚未收取现金也没有登记入账的收入。比如期末已经赚到但还没有登记入账的利息收入和其他合同收入。会计处理：会计期末，对于企业已经赚取而没有登记入账的收入，应调整入账，以便准确地反映企业当期的经营成果。36应计未计的收入举例2012年12月31日，工商银行向万科公司发放100 000元贷款。贷款条件是：2013年12月31
10、日还本付息，年利率6%。2013年1月31日，工商银行已获得500元的贷款利息。 工商银行（贷款人） 万科公司（借款人）资产 = 负债 + 所有者权益 资产 = 负债 + 所有者权益应收利息 利息收入 应付利息 利息费用 +500 = +500 = +500 - 500工商银行会计分录：借：应收利息 500 贷：利息收入 50037应计未计的收入举例“尚未出具账单的”服务费。律师、注册会计师、广告代理商等可能按小时计费，只有在整个合同或业务完成之后，才出具账单。按照权责发生制，公司应在赚取收入的月份确认收入，而不是在日后确认。假设一家律师事务所在提供了价值10000元的法律服务，但直到3月31
11、日才为这些服务出具账单。在律师事务所编制1月报表之前，要对本月未计收入进行下列调整： 资产 = 负债 + 所有者权益 应收服务费 服务费收入调整以赚取收入 +10 000 = +10 000 38应计未计的收入举例会计分录：借：应收账款（美：应收服务费） 10 000 贷：主营业务收入（美：服务费用收入） 10 000 如果律师事务所月末没有编制调整分录，会发生什么呢？资产和收入都会被低估10 000元。收入被低估，净利润和所有者权益就会被低估。公用事业公司常为已提供但尚未出具账单的水电气等公用事业服务确认收入。如何做呢？39应计未计的费用含义：应计未计的费用简称40应计未计的费用举例应计工资
12、费用的会计处理： 资产 = 负债 + 所有者权益 应付职工薪酬 工资费用调整1月应计 未计工资费用 +1 000 000 -1 000 000调整会计分录：借：管理费用（或制造费用）（美：工资费用） 1 000 000 贷：应付职工薪酬 1 000 000如果不作调整分录有什么影响呢？费用和负债都会被低估1 000 000元。费用被低估，净利润和所有者权益就会被虚报41应计未计的费用举例应计利息的会计处理：2012年12月31日，工商银行向万科公司发放100 000元贷款。贷款条件是：2013年12月31日还本付息，年利率6%。2013年1月31日，万科公司的银行贷款使用了1个月，公司因使用这
13、笔资金而欠银行的利息500元（100 000 x6%X1/12）。利息应在2013年12月31日到期支付。1月末编报表之前，应做调整： 资产 = 负债 + 所有者权益 应付利息 利息费用调整1月应计未计利息 = +500 -500 42应计未计的费用举例调整分录：借：财务费用 （美：利息费用） 500 贷：应付利息 500如果万科公司遗漏了这项调整分录对企业财务状况与经营成果有何影响？1月负债与费用都将被低估，费用低估，净利润和所有者权益都会被虚报应计所得税费用呢？43他们的共同特征44预收收入的确认含义：含义：所谓预收收入(revenue received in advance)，又称未获得
14、收入（或未赚取收入）（unearned revenue）或递延收入（deferred revenue），是指已经收到现金、但尚未交付产品或提供服务的收入。对商业企业来说，预收收入后要在后续期间里以商品交付的方式来履行其义务。当企业提供了部分商品之后，就有权利将这部分的预收收入转为本期已实现的收入。如：杂志社、保险公司、俱乐部、出租房屋等会计处理会计处理: : 期末应将预收收入中已经符合销售确认条件的部分调整计入当期营业收入。45预收收入的确认举例甲公司1月1日预付了3个月的租金6000元给乙公司。比较该业务对甲、乙两公司的影响？ 乙公司（出租人） 资产 = 负债 + 所有者权益 银行存款 预收
15、账款 租金收入（1）收到预付3个月租金 +6000 = +6000（2）1月末调整 = 2000 +2000（3）2月末调整 = 2000 +2000（4）3月末调整 = 2000 +200046预收收入的确认举例乙公司（出租人）会计分录：（1）借：银行存款 （美：现金） 6000 贷：预收账款（美：预收租金收入） 6000（2）借：预收账款（预收租金收入） 2000 贷：其他业务收入 （租金收入） 2000（3）和（4）的分录同（2）如果每月末出租人没有做（2）所反映的调整分录有何影响？负债虚报2000元，收入会低估2000元。收入低估，净利润和所有者权益均会被低估47预收收入的确认举例想一
16、想：保险公司签发保单，预收保险金？杂志出版商每年底收到读者订阅来年的杂志费？俱乐部销售会员卡？星巴克出售购物卡及礼品卡？麦当劳收到的特许经营费？48预付费用的分摊（或预付成本的耗用）预付费用(prepaid expenses)是指支付在先受益在后的费用。 其中，支付与发生的时间差不超过一个会计年度的，称为收益性支出，例如：租金费用、保险费等，通过“预付账款”处理；支付与受益的时间长于一个会计年度的，属于资本性支出，记入“固定资产”，通过“累计折旧”分摊。对于收益性的支出，应该在一个会计年度内按实际发生或受益情况，全部摊销完毕；对于资本性支出，则应该按它的可能受益年限分摊。49预付费用的分摊举例
17、预付房租甲公司1月1日预付了3个月的租金6000元给乙公司。比较该业务对甲、乙两公司的影响？ 甲公司（承租人） 资产 = 负债 + 所有者权益 银行存款 预付账款 = 租赁费（1）预付3个月租金 6000 +6000（2）1月末调整 2000 = 2000（3）2月末调整 2000 = 2000 （4）3月末调整 2000 = 2000 50预付费用的分摊举例甲公司会计分录：（1）借：预付账款（美：预付费用） 6000 贷：银行存款 （现金） 6000（2）借：管理费用（或制造费用）(美：租赁费）2000 贷：预付账款 2000（3）和（4）同（2）如果甲公司每月末没有做调整分录有何影响？预付
18、账款就虚报了2000元，费用就低估了2000元，费用低估，就会虚报虚增净利润和所有者权益51预付费用的分摊举例资产到期的举例“办公用品存货”假设一家公司2012年3月3日采购了10000元的“办公用品存货”。采购时：借：低值易耗品（美：办公用品存货） 10000 贷：银行存款 （美：现金） 100003月末，公司确定耗用了1500元，编制分录：借：管理费用（美：办公用品费用） 1500 贷：低值易耗品 （美：办公用品存货） 150052预付费用的分摊举例如果甲公司每月末没有做调整分录有何影响？低值易耗品就虚报了1500元，费用就低估了1500元，费用低估，就会虚报虚增净利润和所有者权益53预付
19、费用的分摊举例固定资产折旧账项调整：企业购买固定资产支出也是一种支付在前，受益在后的巨额预付费用。固定资产支出属于资本性支出。将固定资产原始成本转化为费用的过程，称为“折旧”。折旧是一项费用。固定资产折旧如何会计处理？54预付费用的分摊举例理论上可以：借：管理费用（或制造费用）（美：折旧费用）1000 贷：固定资产 1000以上处理方法有问题吗？账面上固定资产随折旧的计提而降低，给人企业规模不断萎缩的印象；固定资产在使用寿命期，维护适度，基本能保持其生产能力，且始终保持其实物形态；为了保持固定资产账户反映个固定资产购入时的原始价值，对折旧的计提，另设备抵账户“累计折旧”反映借：管理费用（或制造
20、费用）（美：折旧费用）1000 贷：累计折旧 100055道德、预收账款（未赚取收入）与收入确定假如你是一家小型公司的会计师，12月15日收到一笔款项100000元，作为交换，公司承诺在日后提供咨询服务。在公司收到款项时：借：银行存款 100000 贷：预收账款 100000当你在12月31日审查合同时，确定公司已经履行了咨询服务的65%，价值100000元中的65000元。你建议编制调整分录：借：预收账款 65000 贷：主营业务收入 6500056道德、预收账款（未赚取收入）与收入确定公司首席财务官坚持说公司仅完成10000元的服务。他认为确认10000元更稳健，还提醒你，会计师应坚持“稳
21、健性原则”稳健性（稳健性（conservatismconservatism）原则？）原则？在衡量不确定性时，会计师宁可低估净利润与净资产也不愿高估他们。因此，如果对未来金额有两种估计结果，并且二者发生的可能性相同，在计量资产和收入时采纳较小的金额，而在计量负债或费用时，倾向采纳较大的金额。稳健性的概念表述如下：（1）只有当收入可以合理确定时才确认收入（2）只要具备合理的可能性就立刻确认费用57道德、预收账款（未赚取收入）与收入确定稳健性原则举例：举例1：2012年12月王达在仙林汽车公司买辆汽车，2013年1月交付。仙林汽车公司2012年确认这笔汽车销售收入吗？举例2：仙林汽车公司2012年1
22、2月丢失了一辆未上保险的汽车。它有可能被找到，也有可能被人偷盗，永远找不到。在后一种情况下，公司产生费用，留存收益减少。假定仙林汽车公司直到2013年初才合理确定汽车永远找不到了。费用确定在2012年还是2013年？58道德、预收账款（未赚取收入）与收入确定举例3：2012年底公司知道存货中某项商品的销售价格（80万元）下降到取得成本（100万元）以下，2012年底该如何处理？举例4：每年底都有一些顾客不能按期支付应收账款，如何处理？59道德、预收账款（未赚取收入）与收入确定续前面小型公司例子：你不经意听到一段谈话，公司期望来年的销售收入放缓，你怀疑这项预测是否与首席财务官的估计有关。他在有意
23、将收入“压”低到来年再确认吗？你在编制利润表时确认10000元还是确认65000元的收入呢？技术失真？人为操纵？60调整事项举例（调1）10月份与白云公司签订了向其提供50000元特殊商品的合约，到年底已经提供了25000元，款未收。这批价值25000元。10月份已经做了增加15000元存货的分录61假设可可公司假设可可公司2010年发生了以下需调整的事项：年发生了以下需调整的事项：调整事项举例（调2）11月1日向银行贷款100000元，年利率5，11月份已经做了“借：现金，贷：长期借款”的分录；62调整事项举例（调3） 11月5日收取的20000元预收货款已经在12月25日发出商品并取得收取
24、货款的权利，可可公司11月份已经做了“借：现金，贷：预收账款”的分录；63调整事项举例（调4）6月底订了下半年报纸和专业杂志共计3000元，从7月份开始按月摊销，12月份尚未摊完；64l6月预付时：月预付时：l借：预付账款（资产）借：预付账款（资产）3000l 贷：现金贷：现金 3000调整事项举例 （调5）该公司的汽车预计使用5年，残值7500元，该公司采用直线法计提折旧。假设本年度尚未计提折旧。65会计循环第六步：调整后试算66可可公司调整后试算平衡表67会计循环第七步：编制会计报表期末调整并试算平衡后，标志着与本期有关的全部会计事项已经登记入账且账务处理过程不存在明显差错，下一步就可以根
25、据调整后试算表，编制基本财务报表。我国目前要求企业编制的财务报表包括资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表。68基本会计报表69资产负债资产负债表表利润表利润表现金流量现金流量表表利润表是反映企业在某一期间里经营利润表是反映企业在某一期间里经营活动成果的报表。它是动态报表，或活动成果的报表。它是动态报表，或称时期报表称时期报表现金流量表是反映企业一定期现金流量表是反映企业一定期间内现金收入和支出情况间内现金收入和支出情况的报表，它也是动态报表的报表，它也是动态报表。编制会计报表在编制会计报表之前，为了减少发生差错的可能，可以在试算平衡表的基础上编制工作底表。工作底表由调整试算平衡后的
26、余额、利润表项目、资产负债表项目三部分组成。70编制会计报表的工作底表71编制会计报表72编制会计报表73单个会计循环的结束：结账74永久性账户与临时账户永久性账户又称永久性账户又称“实账户实账户”，是指期末一般都有余额并应随着经营活动的延续而递延到下一个会计期间的帐户。资产负债表账户都是永久性账户 。临时账户又称临时账户又称“虚账户虚账户”，是指仅仅反映一个时期的经济活动，期末没有余额，每个会计期都从“零”开始的账户。利润表账户都是临时性账户。75结账结账，就是根据两类不同账户的性质，分别作以下出处理：对实账户，要结出期末余额，并将其转入下一个会计期间；作为下一个会计期的期初余额；对所有的临
27、时账户，都要全部予以结平，为此，需要编制结账分录76结账期末具体的结账程序如下：期末具体的结账程序如下：将所有的收入类账户的本期发生额结转至“本年利润”账户，即借记“收入类”账户，贷记“本年利润”账户；将所有费用类账户的本期发生额结转至“本年利润”账户，即借记“本年利润”账户，贷记“费用类”账户；将“本年利润”账户这一临时性账户借贷方之间的差额结转至“利润分配未分配利润”账户。若为利润，则借记“本年利润”账户，贷记“利润分配未分配利润”账户；若为亏损，则借记“利润分配未分配利润”，贷记“本年利润”账户；77临时性账户的结账过程78临时性账户的结账分录结（1）借：主营业务收入 81000 贷：本年利润 81000结（2）借：本年利润 91208.33 贷：主营业务成本 57000 管理费用 33375 财务费用 833.33结（3）借：利润分配未分配利润 10208.33 贷：本年利润 10208.3379本讲小结本讲以商业企业为例，再次介绍了会计循环的过程；需要特别关注的几个点包括：账项调整：那些需要调整、何时调整、如何调整；概念：权责发生制；收付实现制；收益性支出；资本性支出；稳健性原则结账永久性账户与临时性账户问题；期末具体的结账程序；80本讲结束