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1、经管空间丨 Management 新企业所得税法下的税收筹划与税收筹划风险 中南财经政法大学武汉学院胡绍雨 摘要：新企业所得税法下的税收筹划是社会主义市场经济中市场主体成熟的行为体现，是纳税人理性化战略的一部分。税收筹划作为 合法地减少税收支出以获取竞争优势的一种行为，也被越来越多的企业所采用。本文先从新企业所得税法下税收筹划的概念、特点以及 原因着手，引申出新企业所得税下税收筹划的风险及其防范。 关键词：新企业所得税法税收筹划税收筹划风险 中图分类号： F715 文献标识码 ： A 文章编号： 10055800 (2012)08 (bH)8903 1新企业所得税法下的税收筹划 1.1新企业所
2、得税法下税收筹划的概念 税收筹划是一门融合财务、会计、税收、法律、管理为一体的综 合性学科，是指纳税人依据现行税法和国际税收惯例，在税法规定 的范围内，对企业设立、经营、投资及筹资等活动进行的旨在减轻税 负、有利于实现财务目标的谋划与安排，在不妨碍应税企业正常经 营的前提下，达到税负相对最轻 ,实现税后利润最大化的经营目标。 其外在表现是使纳税人纳税最少，纳税最晚，即实现 “ 经济纳税 ” 。 由于税收筹划 是以遵守税法规定为前提，因此具有合法性。 企业税收筹划的前提条件是依法纳税、依法尽其义务，按照中华 人民共和国税收征收管理法及其实施细则和具体税种的法规条 例，企业应按时足额交纳税款。只有
3、在此基础上，才能进行合理避 税，才能视合理避税为企业的权利，才能受到法律的认可和保护。 1.2新企业所得税法下税收筹划的特点 新企业所得税法相较于旧企业所得税法在许多方面作出了改 变和调整，新企业所得税法下的税收筹划也具有以下特点： (1) 顺法性。顺法性是税收筹划最本质的特征，也是税收筹划区 别于偷税、避税等行为的基本标志。 顺法性体现在以下两个层次 : 一是企业开展税收筹划只能在税收法律的许可范围内进行，必须 依法对各种纳税方案进行选择 ,而不能违反税收法律的规定，逃 避税收负担。国家征税与纳税人纳税虽然是一种特定的法律关系， 然而，纳税人可合理安排经营、财务活动，来减轻税收负担。二是税
4、收筹划要顺应税法立法意图和立法精神，不钻税法漏洞。税收筹划 是在对政府税法体系进行比较分析后的所作出的纳税最优化选 择，体现了国家税收政策的宏观调控意图。并且它着眼于企业整体 决策和长期规划，具有不可逆转的发展趋势。 (2) 事前性。税收筹划的事前性是指在纳税义务发生之前，纳 税人根据既定的税收政策和法律规定，对其经营业务进行设计与 选择的活动。一般情况下，纳税人是在经济行为发生后，才具有缴 纳税收的义务。企业在交易行为发生后，才能缴纳增值税、营业税 等流转税；企业在收益实现或分配之后，才能计算缴纳企业所得 税；企业在取得财产后，才能计算缴纳财产税。这在客观上为纳税 人事先筹划提供了可能。因此
5、，在生产经营活动开始之前，企业就 基金项目：武汉市 2011社科基金项目 “ 清洁发展与武汉公共财政 优化研宄 ”( whskll022)和湖北省 教育厅 2012人文社 科项目“ 清洁发展目标下的湖北公共财政优化研宄 ”( 鄂 教规 20116号编号： 911)的阶段性成果。 作者简介：胡绍雨（ 1980-)，男，湖北武汉人，讲师，博士，主要从事 公共经济、财税研宄。 需要根据政府的税收政策导向，利用税法赋予的税收优惠或选择 机会，对企业未来的生产经营活动、投资融资活动进行计划和安 排，尽可能低降低企业税负。如果经济行为己发生，应纳税额己确 定，纳税人再去通过财务活动安排来降低税负，其行为只
6、能是违反 税法的偷税行为，而不能被认定为税收筹划。 (3) 综合性。根据税收筹 划的定义，税收筹划的目标并不是追 求所缴税款的最小化。如果纳税人要追求税款最小化的话，那么 对企业所得税的最好筹划就是使利润为零，对增值税最好是以购 进价格出售使增值额为零。但在实际经济活动中，企业是不会这样 做的，毕竟税收只是企业经营活动中的一项支出而己，没必要为了 使税负支出最小化而无视企业经营的真正目标，即追求利润的最 大化。因此，企业进行税收筹划时必须综合考虑市场因素和税收因 素，选择能使企业税后利润最大化、税负支出相对最轻的税收筹 划方案。 (4) 时效性。随着社会政治、经济形势的发展和不断变化，各种 经
7、济形象日益复杂，调整经济的法律也处于不断调整、完善之中。 特别是我国处于经济转轨时期，一些法律、法规和政策发生较大变 动，这就使得税收筹划必须立足现实，准确把握税收法律、法规和 政策的新变化，及时调整和更新自己的税收筹划方案，以获取更大 的税收利益。 1.3新企业所得税法下税收筹划产生的原因 1.3.1主观原因 税收筹划的主观原因是纳税人受经济利益驱使而产生的规 避纳税义务的愿望和要求。对于纳税人来说，纳税无论怎样公平、 正当、合理，都是他的直接经济利益的损失，都是对纳税人劳动成 果的一种社会占有。不管这种具有 “ 搭便车 ” 嫌疑的观点在政府看 来是多么不正确，它都是一种客观存在。 在纳税人
8、看来，税收意味着自身利益的流失，而政府似乎并没 有为自己做太多的具体事情，纳税更多的是迫于政府的强制力。就 政府而言，他们也必须考虑以什么方式为纳税人提供服务，使纳税 人感受到纳税带来的社会、经济利益，令他们逃避税收的意识有所 淡化。但无论政府各种举措的效果如何，纳税人总是千方百计地 通过特定的方式和手段，达到少纳税和晚缴税的目的。 1.3.2客观原因 任何事物的出现总是有其内在原因和外在刺激因素。纳税 筹 划的内在动机可以从纳税人尽可能减轻纳税负担的强烈欲望中得 到根本性答案。而其客观原因，就国内纳税筹划而言，主要有以下 几个方面： (1) 企业组织形式的选择性。企业所得税纳税义务的筹划主要
9、 是企业组织形式的选择，因为企业的组织形式决定了企业所得税 www.chiiabtnet_ 2012 年 8 月 1089 Management丨经管空间 纳税人的身份和纳税方式。从企业的外部组织形式看，依据财产 组织形式和法律责任权限，企业可分为公司制企业、合伙企业和个 人独资企业 ;从企业内部看，企业在设立分支机构时可选择分公司 或子公司。其中，合伙企业、个人独资企业和分公司都不是企业所 得税的纳税主体，所以必须选择既有利于业务发展又能减轻税收 负担的组织形式。 (2) 税基的可调整性。税额计算的关键取决于两个因素：一是 税基 ;二是适用税率。纳税人在既定税率前提下，由课税对象派生 的计税
10、要缩小税基。企业所得税的税基是企业年度应税所得额， 是年度计税收入和准予扣除项目金额的差额。如企业按企业利润 交纳所得税时，纳税人尽可能地使其税前利润变小，从而使税基 变小，减少应缴所得税。 (3) 税率上的差别性。两税并轨后，我国企业所得税基本税率 为25%，但为了体现产业优惠政策，新税法规定了两档优惠税率， 即高新技术企业执行 15%的优惠税率，小型微利企业执行 20%的 优惠税率。这种税率的差别性，为企业进行适用低税率的纳税筹 划提供了良好的客观条件。 (4) 各种减免税是纳税筹划的温床。企业所得税减免是指国家 运用税收经济杠杆，为鼓励和扶持企业或某些特殊行业发展而采 取的一项灵活调节措
11、施。新企业所得税法规定的税收优惠包括两 类 :一类是与减免或抵免期限相关的税收优惠，另一类是与一些特 定行业相关的税收优惠，比 如技术创新企业、农林牧渔业企业、小 型微利企业、环境保护企业等。对税制改革以前的所得税优惠政策 中，属于政策性强，影响面大，有利于经济发展和维护社会安定的， 经国务院同意，可以继续执行。正是这些规定诱使众多纳税人争相 取得这种优惠，千方百计使自己也符合减免条件，如新产品可以享 受税收减免，不是新产品也可以出具相关证明或使产品具有新产 品特性而享受这种优惠。 2新企业所得税法下税收筹划风险的产生与表现 2.1税收筹划风险的产生 纳税人进行税收筹划是存在一定风险的。税收筹
12、划风险产生 的原因是复杂和多样的，深入了 解其原因是防范和控制税收筹划 风险的前提和基础。无论是在经济学理论上，还是在企业日常的生 产经营实践中，风险、成本和收益都是相生相伴，密切联系的概念。 因此，在对税收筹划的风险进行重点研宄的同时，还必须了解与之 相关的的税收筹划的成本和收益的概念和内涵，以便对税收筹划 风险形成全面的认识。 所谓税收筹划的风险，是指纳税人在进行税收筹划方案设计 时，由于各种不确定因素的存在，使税收筹划结果偏离预期目标的 可能性以及由此造成的损失。 这一定义包含了三个方面的内涵： (1) 税收筹划风险的主体是纳税人。 (2) 税收筹划风险是由各种不确定的因素引起的。 (3
13、) 税收筹划风险表现为税收筹划结果偏离预期目标的可能 性以及由此造成的损失。 2.2税收筹划风险的表现形式 (1) 主观性风险。税收筹划的主体是纳税人，目的是为了减轻纳 税人的税收负担。纳税人在设计和实施税收筹划方案时，完全取决 于自身的主观判断，包括对税收政策的理解与判断、对涉税事项的 认识与判断，以及对筹划结果的预判等。而纳税人的判断是基于对 税收、财务、会计、法律等方面知识的理解和掌握的基础之上，并能 灵活运用相关的政策与筹划技巧。通常，税收筹划方案取得成功的 概率与纳税人的业务素质成正比关系，而现实中纳税人的从业素 质是有高低之分的，因此税收筹划具有较大的主观性风险。 (2) 违法性风
14、险。这种风险表现为纳税人的行为从表面上看符 合税法的规定，似乎是税收筹划行为，但实质上却违背了税法的立 法意图，不符合国家的政策导向，甚至是以税收筹划为名进行实质 上的避税、偷税行为。比如，宏源纸箱厂仅仅将一些残疾人 挂靠 ” 在企业名下，就以民政福利企业的名义享受税收优惠待遇，后被税 务机关查处。这种风险是最大的税收筹划风险。从严格意义上讲， 这种风险并不应该归入税收筹划的风险，而应当算作 是避税、偷税 的风险。但由于目前一些税收筹划文章或书籍在介绍税收筹划时 将避税与某些偷税也混作税收筹划方法，误导纳税人，某些税务 代理机构又没有规范运作，因此，我们也将这一风险视为税收筹划 风险的表现形式
15、之一。 (3) 片面性风险。纳税人的税收筹划如果没有进行全面的财务 安排，特别是只考虑了税负减轻的目标，而未考虑可能增加的其他 方面的成本与支出，最终虽可能取得税负减轻的税收利益，但企业 的整体成本却可能大大增加，并有可能超过税收筹划的收益，使 企业的净利润反而减少，这就是片面性筹划的风险 1。比如，金城 皮具有 限公司为获得税收优惠，将企业设立在某经济特区内，但设 立之后，企业的生产运行成本，特别是运输成本却大幅增长并超 过税收优惠带来的利益，这一筹划就得不偿失。 (4) 条件性风险。税收筹划方案的设计与实施需要具备一定的 主客观条件，只有在这些条件完全具备情况下，才可能取得筹划的 成功。税
16、收筹划的条件包括纳税人生产经营活动的内部条件和财 税政策变化的外部条件。税收筹划的过程实际上就是纳税人根据 自身生产经营情况，对差别性税收政策进行的选择与灵活运用，主 要利用税收政策的优惠条款和弹性空间进行筹划。而纳税人的经 济活动与税 收政策等条件都是不断发展变化的，如果纳税人没能 根据内外部条件的变化及时地对税收筹划方案进行相应的调整， 就会导致筹划的失败。 (5) 成本性风险。任何一项经营决策活动都具有取得经济效 益和耗费成本支出的两面性。税收筹划在给纳税人带来税收利 益的同时，也需要纳税人为之支付相关的成本与费用。纳税人为 选择税收筹划方案而付出的税收法律政策的研宄、学习费用，为 实施
17、税收筹划而组织相关人员的培训费用、相关方案的设计费用 以及寻求税务代理的费用等都应当视为税收筹划的费用。因此， 纳税人在进行税收筹划时就面临着筹划成本可能大于 筹划收益 的成本性风险 2。 (6) 认定性风险。严格意义上的税收筹划应当具有合法性、合 理性与事前性，纳税人应当根据税收法律要求和国家政策导向来 设计相关的筹划方案。但是，由于纳税人生产经营活动的特殊性 和征纳双方的信息不对称，筹划方案是否符合税法规定和符合税 法立法精神，最终能否成功，很大程度上取决于税务机关的审查与 认定。如果纳税人所选择的方案未被税务机关认可，而被认定为避 税或者是偷逃税，那么，纳税人会因为其行为认定违法或不合理
18、 而被税务机关处罚。 3新企业所得税法下税收筹划风险的防范及控制 由于税收筹划的复杂性，筹划方案的设计面临诸多的不确定 0901 2012年 8月 www .ch iiabtnet 经管空间 I Management 性和不断变化的规则约束，因此其风险是客观存在的并难以掌 控。面对风险，筹划人应当未雨绸缪，进行税收筹划方案设计时，需 要预测出可能发生的筹划风险类型，并能针对风险的具体形式，运 用风险管理技巧，采取积极有效的措施，防范和控制筹划的风险 损失。 3.1树立税收筹划的风险意识，建立风险预警系统 对纳税人而言，税收筹划的主观性风险是一个客观存在的事 实，思想上要树立税收筹划的风险意识。
19、税收筹划只能在一定的政 策和环境条件下，并且在一定的活动范围内发生作用。税收筹划的 目的在于降低税负和实现纳税零风险，两者缺一不可 3。降低税负 不能以增大纳税风险为代价，在进行税收筹划过程中，要注意相关 策略的综合运用，从多方位、多角度对所筹划的项目的合法性、合 理性和综合性进行充分论证，在实现纳税人减轻税负的前提下，灵 活运用各种税收筹划的方法和技巧，掌握好税收筹划的度，利用现 代网络技术建立税收筹划的风险预警系 统，及时监控税收筹划的 潜在风险并有效防范。 3.2力求使税收筹划符合税法与国家政策导向 针对税收筹划可能产生的违法性风险，税收筹划必须行为合 法，这是税收筹划实施的前提条件和能
20、否成功的重要标准。因此， 在实际操作时，纳税人首先要学习税法和遵守税法，准确理解和 全面把握税收法律的内涵，关注税收政策的变化，务必使税收筹 划方案不违法，这是税收筹划成功的基本保证。其次要处理好节 税筹划与避税筹划的关系。从减少税负的角度看，节税与避税有 相同之处，但二者也存在差异 4。节税是合法的，节税筹划是利用 税法中的优惠 政策进行的筹划，纳税人的节税行为符合税法的 立法精神；避税行为尽管不违法，却违背了立法者的意图，主要利 用税法的漏洞和缺陷，以达到规避纳税义务或减轻税负的目的， 世界上多数国家对此持反对甚至拒绝的态度，并通过制定反避税 法规或特别条款加以限制。因此，税收筹划不仅应合
21、法，而且应 该力求符合税收政策的导向性，使企业在享受有关税收优惠的同 时，也顺应国家宏观调控经济的意图，防止陷入偷、逃、骗税的境 地，减少逆法避税的风险。 3.3税收筹划必须与企业的最终目标定位相协调 从根本上讲，税收筹划属于企业财务管理的范畴， 它的目标是 由企业财务管理的目标一一企业价值最大化所决定的。税收筹划 必须围绕这一总体目标进行综合策划，将其纳入企业的整体投资 和经营战略 5，防止税收筹划的片面性风险。比如纳税人要追求税 款最小化的话，那么对企业所得税的最好筹划就是使利润为零或 发生亏损，因为此时就不用缴纳税款，企业所得税负最少。但现实 中企业不会为了所得税负最小而使企业经营亏损或
22、少获利，因为 企业有追求税后利润最大化的终极目标。这说明，筹划方案税收的 减少并不等于纳税人整体利益的增加，税收利益只是是企业的一 项经济利益，舍本逐末会损害 企业整体、长远的发展目标。对纳税 人来说，如果有多种方案可供选择，最优的方案应是首选整体净利 益最大的方案，其次才是税负最轻的方案。 3.4保持税收筹划方案适度的灵活性 由于纳税人所处的经济环境的特殊性，加之税收政策和税收 筹划的主客观条件处于不断变化之中，说明税收筹划具有一定的 条件性风险。这就要求在税收筹划时，要根据纳税人具体的实际情 况，制定切实的税收筹划方案，并保持相当的灵活性，以便国家税 制、税法、相关政策发生改变及预期经济活
23、动变化时，纳税人能及 时调整项目的投资和经营活动，对税收筹划方案进行重新 审查、评 估和设计，适时更新或改变筹划内容，采取措施分散风险，使税收 筹划方案与其所需条件相匹配，以保证税收筹划目标的实现 3.5切实贯彻成本效益原则 对于一项筹划方案的实施，纳税人在取得部分税收利益的同 时，必然会为该筹划方案的实施付出其他额外的费用，以及因选择 该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应的机会利益，税收筹划 活动是存在成本性风险的。比如盈利企业兼并亏损企业虽然可减 少企业整体的所得税负，但兼并亏损企业又要承担对方负债和接 受对方员工等多项支出。因此，税收筹划还应遵循成本效益原则， 既考虑税收筹 划的直接成本
24、，同时还要将税收筹划方案比较选择 中所放弃方案的可能收益作为机会成本加以考虑 7。只有当税收筹 划方案的潜在收益超过筹划的成本和损失时，该项税收筹划方案 才符合成本效益原则，具有合理性和可行性。 3.6夯实税收筹划的财务基础，营造良好的税收筹划环境 对应税企业来说，要创造良好的税收筹划环境，首先需要规范 自身的财务管理工作。包括建立健全的财会核算制度、招聘高素质 的财会人员和保存真实的财会信息资料等，夯实企业税收筹划的 内部财务环境。其次，对外需要加强与税务部门的沟通。通过加强 与当地税务机关的联系，充分了解当地税务征管的特点、具体要求 和税收政策的变化等最新情况。事实上，应税企业如果不能适应
25、 主管税务机关的管理要求，或者税收筹划方案不能得到当地主管 税务部门的认可，就难以规避税收筹划的认定风险和难以体现它 应有的筹划效益。 参考文献 1 苏强 .论企业税收筹划的误区及其风险防范 m.社科纵横， 2006(7). 2 贾学军 .税收筹划涉税风险分析及防范 J.交通财会， 2008 (4). 3 刘琪 .浅析税收筹划风险及其防范于控制 m.财政监督， 2008(7). 4 崔志坤 .激励与约束视角下的税收筹划风险的防范策略 m.贵 州财经学院学报， 2009 (4). 5 孙宇 .关于税收筹划风险与规避的探讨 m.产业与科技论坛， 2009 (8). 6 钱红 .中小企业税收税收筹划的风险及其防范 m.扬州大学税 务学院学报， 2006(2). 7 王铁山 .企业税收筹划的风险及防范 m.山西行政学院学报， 2008(11). www.chiiabtnet_ 2012 年 8 月 | 91