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1、企业会计准则企业会计准则与税法差异分析与税法差异分析黑龙江省税务干部学校黑龙江省税务干部学校 宋祥军宋祥军一、会计准则与税法存在差异的一、会计准则与税法存在差异的原因原因二、会计准则与税法的差异分析二、会计准则与税法的差异分析 会计准则与税法的联系会计准则与税法的联系l 会计准则与税法都是调整微观经济业务会计准则与税法都是调整微观经济业务事项的事项的法律规范法律规范l 会计准则与税法的制定会计准则与税法的制定相互影响、共同相互影响、共同发展发展 税法规范一般是建立在会计规范的基础上，税法规范一般是建立在会计规范的基础上，同时会计规范也需要适应税法规范变革的同时会计规范也需要适应税法规范变革的要
2、求要求l 会计准则是税法贯彻执行的会计准则是税法贯彻执行的重要基础重要基础一、会计与税法存在差异的原因一、会计与税法存在差异的原因v目标不同目标不同v前提和原则不同前提和原则不同v计量依据不计量依据不同 1.1.目标不同目标不同u税法规范国家征税机关征税行为和纳税人的税法规范国家征税机关征税行为和纳税人的纳税行为，解决的是财富如何在国家与纳税纳税行为，解决的是财富如何在国家与纳税人之间的分配问题，保证国家财政收入。人之间的分配问题，保证国家财政收入。 u企业会计的目标是向财务会计报告使用者提企业会计的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等供与企业财务状况、经营成果和
3、现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。经济决策。 2.2.前提与原则不同前提与原则不同 基本前提比较基本前提比较v会计主体会计主体 纳税主体纳税主体v持续经营持续经营v会计分期会计分期v货币计量货币计量 从价定率从价定率 从量定额从量定额 纳税期限纳税期限 信息质量所遵循的原则比较信息质量所遵循的原则比较v客观性原则客观性原则税收法定税收法定原则原则v相关性原则相关性原则相关性相关性原则（配比）原则（配比）v重要性原则重要性原则公平公平原则原则v谨慎性原则谨慎性
4、原则应税行为应税行为原则原则v实质重于形式原则实质重于形式原则应税行为应税行为原则原则 3.3.计量属性不同计量属性不同p会计（1）历史成本 (2)重置成本 (3)可变现净值 (4)现值(5)公允价值。p税收（税收（1）历史成本（）历史成本（2）公允价值）公允价值 企业会计准则体系的构成企业会计准则体系的构成基本会计准则基本会计准则3838项具体准则项具体准则 财会（财会（2006）3 会计准则应用指南会计准则应用指南 财会（财会（2006）18（1）32项会计准则解释项会计准则解释（2）会计科目和主要账务处理）会计科目和主要账务处理2006年发布：年发布：20072009年发布：年发布：企业
5、会计准则解释（一）企业会计准则解释（一）财会（财会（2007）14企业会计准则解释（二）企业会计准则解释（二）财会（财会（2008）11企业会计准则解释（三）企业会计准则解释（三）财会（财会（2009）8企业会计准则解释（四）企业会计准则解释（四）财会（财会（2010）15二、存货准则与税法差异分析二、存货准则与税法差异分析1、外购存货、外购存货2、自制存货、自制存货3、接受捐赠存货、接受捐赠存货4、投资者投入的存货、投资者投入的存货5、存货期末计量的会计与税法的差异、存货期末计量的会计与税法的差异6、存货损失的会计与税法差异、存货损失的会计与税法差异1、外购存货外购存货会采购成本包括购买价款
6、、相关税会采购成本包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。可归属于存货采购成本的费用。税所得税条例税所得税条例72条条 通过支付现金通过支付现金方式取得的存货，以购买价款和支付的方式取得的存货，以购买价款和支付的相关税费为成本。相关税费为成本。说明：说明：1、双方处理原则一致、双方处理原则一致2、根据税前扣除真实性原则，即计税成本、根据税前扣除真实性原则，即计税成本确认时确认时应有合法的有效凭据应有合法的有效凭据国家税务总局公告国家税务总局公告2011年第年第34号第六项规号第六项规定：定：企业当年度实际发生的相关成本
7、、费用，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。凭证。2、自制存货、自制存货 会会包括包括采购成本、加工成本、借款费用采购成本、加工成本、借款费用。加工成本加工成本包括直接人工和制造费用。包括直接人工和制造费用。 加工成本的确定原则：加工成本的确定原则： 如果能够直接计入有如果能够直接计入有关的成本核算对象，
8、则应直接计入该成本核算对关的成本核算对象，则应直接计入该成本核算对象。否则，应按照合理的分配方法分配计入有关象。否则，应按照合理的分配方法分配计入有关的成本核算对象。的成本核算对象。借款费用借款费用：符合资本化条件（即需要经过：符合资本化条件（即需要经过相当长相当长时间时间的生产活动才能达到预定可销售状态的存货）的生产活动才能达到预定可销售状态的存货）税条例税条例56条企业的各项资产，包括条企业的各项资产，包括固、生、无、长期待摊费用、投资资产、固、生、无、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。条例存货等，以历史成本为计税基础。条例37条企业在生产经营活动中发生的合理条企业在生
9、产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。的不需要资本化的借款费用，准予扣除。与会计处理与会计处理基本相同基本相同。但要注意条例但要注意条例38条非金融企业向非金融企业条非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。同类贷款利率计算的数额的部分。国家税务总局公告国家税务总局公告2011年第年第34号第一项规定：号第一项规定：企业在按照合同要求首次支付利息并进行税企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款金融企业的同期同类贷款利率情况说明利率情况说
10、明”，以证明其利息支出的合理性。，以证明其利息支出的合理性。3、接受捐赠存货、接受捐赠存货会（准则没有规定）捐赠方会（准则没有规定）捐赠方提供的提供的发票、报关单、有关协议等凭证和应支发票、报关单、有关协议等凭证和应支付的相关税费付的相关税费；市场价和应支付的相关市场价和应支付的相关税费。税费。税所得税法税所得税法6条条 计税收入总额项目计税收入总额项目中包括：接受捐赠收入；条例中包括：接受捐赠收入；条例72条接受条接受捐赠的存货的计税基础应以捐赠的存货的计税基础应以公允价值和公允价值和支付的相关税费支付的相关税费确定。确定。无差异无差异 例：接受捐赠原材料一批，专用发例：接受捐赠原材料一批，
11、专用发票，价款票，价款10万元，增值税万元，增值税1.7万元，用万元，用存款支付运费存款支付运费0.1万元，取得运输发票，万元，取得运输发票，材料入库。材料入库。借：原材料借：原材料 100930 应交税费增应交税费增(进进) 17070 贷：银行存款贷：银行存款1000 营业外收入营业外收入1170004、投资者投入的存货、投资者投入的存货会应当按照投资合同或协议约定的价会应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。除外。税条例税条例72条条 通过支付现金以外的方式通过支付现金以外的方式取得的存货，以该存货的公允价值和支付取得的
12、存货，以该存货的公允价值和支付的相关税费为成本。的相关税费为成本。 注意：注意：1、计价基本相同、计价基本相同2、法、法47条条 企业实施其他不具有合企业实施其他不具有合理商业目的的安排而减少其应纳税收入或理商业目的的安排而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。调整。 例：企业接受投入原材料，专用发票，价款例：企业接受投入原材料，专用发票，价款20万元，增值税万元，增值税3.4万元，投资协议双方认定价值万元，投资协议双方认定价值30万元，资本份额万元，资本份额21万元。（协议价公允）万元。（协议价公允）借：原材料借：原材料30 应交税费
13、增（进）应交税费增（进） 3.4 贷：实收资本贷：实收资本 21 资本公积资本溢价资本公积资本溢价 12.4假设公允价值为假设公允价值为25万元。万元。借：原材料借：原材料25 应交税费增（进）应交税费增（进） 3.4 贷：实收资本贷：实收资本 21 资本公积资本溢价资本公积资本溢价 7.45、存货期末计量的会计与税法的差、存货期末计量的会计与税法的差异异会会“成本与可变现净值孰低法成本与可变现净值孰低法”，资产，资产负债表日存货成本负债表日存货成本高于高于可变现净值时：可变现净值时：借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：存货跌价准备贷：存货跌价准备 当以前已计减值的存货的当以前已计减值的存货
14、的价值回升价值回升，减记，减记的金额应当予以恢复，转回的金额必须在的金额应当予以恢复，转回的金额必须在计提的存货跌价准备金额之内计提的存货跌价准备金额之内 ： 借：存货跌价准备借：存货跌价准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失税所得税法税所得税法10条条 未经核定的准备未经核定的准备金支出在计算应纳税所得额时不得扣金支出在计算应纳税所得额时不得扣除。所得税法条例除。所得税法条例55条未经核定的准条未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。在实际备、风险准备等准备金支出。在
15、实际发生时扣除。发生时扣除。调整：企业计提存货跌价准备时，调整：企业计提存货跌价准备时，调调增增应纳税所得额，转回或转销存货跌应纳税所得额，转回或转销存货跌价准备时，价准备时，调减调减应纳税所得额。应纳税所得额。6、存货损失的会计与税法差异、存货损失的会计与税法差异会发生时计入会发生时计入“待处理财产损溢待处理财产损溢”包包括损失的成本和转出的进项税额。对于括损失的成本和转出的进项税额。对于损失的审批程序，准则没有明确规定，损失的审批程序，准则没有明确规定，属于内部管理问题。属于内部管理问题。1、自然损耗：管理费用、自然损耗：管理费用 2、计量差错和管理不善：扣除赔偿，、计量差错和管理不善：扣
16、除赔偿，管理费用管理费用3、自然灾害和意外事故：扣除赔偿，、自然灾害和意外事故：扣除赔偿，营业外支出营业外支出税税 第一：增值税条例第一：增值税条例10条非正常损失条非正常损失货物的进项税额不允许抵扣。增值税细货物的进项税额不允许抵扣。增值税细则则24条非正常损失，是指因条非正常损失，是指因管理不善造管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失成被盗、丢失、霉烂变质的损失。 第二第二：企业资产损失所得税税前扣企业资产损失所得税税前扣除管理办法除管理办法国家税务总局公告国家税务总局公告2011第第25号号例：清查发现库存原材料短缺例：清查发现库存原材料短缺2 2万元，增值万元，增值税税0.340.34
17、万元，是由于仓库管理员管理不善万元，是由于仓库管理员管理不善造成，经审批，管理员赔偿造成，经审批，管理员赔偿1 1万元。万元。借：待处理财产损溢借：待处理财产损溢2.342.34 贷：原材料贷：原材料2 2 应交税费增（进转出）应交税费增（进转出）0.340.34借：其他应收款借：其他应收款1 1 管理费用管理费用1.341.34 贷：待处理财产损溢贷：待处理财产损溢2.342.34报经税务部门批准后，税前扣除报经税务部门批准后，税前扣除1.341.34万元万元二、固定资产准则与税法差异分析二、固定资产准则与税法差异分析（一）固定资产（一）固定资产确认确认会计与税法的差异会计与税法的差异（二）
18、固定资产（二）固定资产初始计量初始计量会计与税法的差异会计与税法的差异（三）固定资产的（三）固定资产的增值税问题增值税问题（四）固定资产（四）固定资产折旧折旧会计与税法的差异会计与税法的差异（五）固定资产（五）固定资产后续支出后续支出会计与税法的差异会计与税法的差异（六）固定资产（六）固定资产减值减值的会计与税法差异的会计与税法差异（一）固定资产确认会计与税法的差异（一）固定资产确认会计与税法的差异会会固定资产，是指同时具有下列特征的有形资固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（产：（1 1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（理而持有的；（
19、2 2）使用寿命超过一个会计年度。）使用寿命超过一个会计年度。税税增值税条细则增值税条细则2121条条固定资产固定资产，是指使用期限，是指使用期限超过超过1212个月的机器、机械、运输工具以及其他与生个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。产经营有关的设备、工具、器具等。 所得税条例所得税条例5757条固定资产条固定资产是指为生产产品、提供劳是指为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过1212个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与
20、生产经营活动有关的设机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。备、器具、工具等。 差异？差异？ 会计与增值税的差异：会计与增值税的差异：增值税的范围较小，不包括房屋、建增值税的范围较小，不包括房屋、建筑物（属于非增值税应税项目），不筑物（属于非增值税应税项目），不包括应征消费税的摩托车、汽车、游包括应征消费税的摩托车、汽车、游艇（其进项税额不得抵扣）。艇（其进项税额不得抵扣）。 会计与企业所得税的差异：会计与企业所得税的差异：两者概念虽然基本相同，但还存在差异。两者概念虽然基本相同，但还存在差异。 第一：范围不同。已出租的建筑物，会计上列为投第一：范围不同。已出租的建筑物，
21、会计上列为投资性房地产，企业所得税法上列为固定资产。资性房地产，企业所得税法上列为固定资产。 第二：确认不同。企业所得税法要求以合法有效的第二：确认不同。企业所得税法要求以合法有效的凭证作为确认依据，即税法对固定资产不能进行估凭证作为确认依据，即税法对固定资产不能进行估价入账。会计准则对固定资产有估价确认的内容，价入账。会计准则对固定资产有估价确认的内容，在固定资产达到预定可使用状态时即可确认。在固定资产达到预定可使用状态时即可确认。（二）固定资产初始计量会计与税法的差异（二）固定资产初始计量会计与税法的差异 外购固定资产：外购固定资产： 会会 1 1、购买价款、相关税费和使固定资产达到、购买
22、价款、相关税费和使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。等。 会会2、超过正常信用条件延期支付，实质、超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质购入，固定资产的成上具有融资性质购入，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内确认为财的差额，应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。务费用，计入当期损益。会会 3 3、存在预计弃置费用
23、，应按现值计、存在预计弃置费用，应按现值计算计入固定资产成本。算计入固定资产成本。税税所得税条例所得税条例5858条条 外购的固定资产，外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。的其他支出为计税基础。差异：差异：1、超过正常信用条件延期支付购进，超过正常信用条件延期支付购进，税法按购买价款，会计按购买价款的现税法按购买价款，会计按购买价款的现值入账。值入账。2 2、会计把预计弃置费用按现值计入成、会计把预计弃置费用按现值计入成本，税法不确认。本，税法不确认。自行建造固定资
24、产：自行建造固定资产：会会1、由建造该项资产、由建造该项资产达到预定可使用状态达到预定可使用状态前前所发生的必要支出构成。所发生的必要支出构成。 2、建造过程应资本化的借款费用，按借、建造过程应资本化的借款费用，按借款费用准则计入建造成本。款费用准则计入建造成本。税税1、所得税条例、所得税条例58条条 自行建造的固定资自行建造的固定资产，以产，以竣工结算前竣工结算前发生的支出为计税基发生的支出为计税基础。础。2、所得税条例、所得税条例38条条 非金融企业向非金非金融企业向非金融企业借款的利息支出不超过按照金融融企业借款的利息支出不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部企业同期同类贷款利
25、率计算的数额的部分，准予扣除。分，准予扣除。差异：差异：固定资产达到预定可使用状态估价入账，固定资产达到预定可使用状态估价入账，决算后调账，引起的决算后调账，引起的折旧处理差异。折旧处理差异。会计处理会计处理: :u在固定资产达到预定可使用状态，作固定在固定资产达到预定可使用状态，作固定资产入账，开始提取折旧；资产入账，开始提取折旧；u竣工决算后，调整固定资产价值，不调整竣工决算后，调整固定资产价值，不调整已提折旧，将新剩余价值在应提剩余折旧年已提折旧，将新剩余价值在应提剩余折旧年限内折旧。限内折旧。税务处理：国税函2006235号 第四条 关于固定资产价值调整的折旧处理：中国网通内地子公司由
26、于对部分固定资产投入使用时尚未进行竣工结算，导致其预提的折旧与结算后实际应计提的折旧存在差额。上述折旧差额应相应调整原所属年度的应纳税所得额，其中，已导致多缴纳的税额予以退还或者抵顶以后年度应缴纳的所得税。 融资租入固定资产：融资租入固定资产：会 租赁准则第十一条规定 在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。 税所得税条例58条 融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该
27、资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关税费为计税基础。所得税条例47条 以融资租赁方式租入固定资产的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，准予扣除。差异：固定资产入账价值的确认方法不同确认方法不同。（三）固定资产的增值税问题（三）固定资产的增值税问题1、固定资产进项税额的核算：、固定资产进项税额的核算：财政部财政部 国家税务总局关于全国实施增值税国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知转型改革若干问题的通知财税【财税【20082008】170170号号和增值税暂行条例第十条和增值税暂行条例第十条2、固定资产进项税额转出的核算、固定资产进项
28、税额转出的核算 财税财税20081702008170号号 3、销售自己使用过的固定资产：、销售自己使用过的固定资产：财税财税20081702008170号、财税号、财税2009920099号号 、国税函、国税函200990200990号号 （四）固定资产折旧会计与税法的差异（四）固定资产折旧会计与税法的差异 折旧范围的差异：折旧范围的差异： 会应对所有的固定资产计提折旧，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。税所得税法11条 下列固定资产不得计算折旧扣除：（1）房屋、建筑物以外未使用的固定资产（2）以经营方式租入的固定资产（3）以融资方式租出的固定资产（4）以提足折旧仍继续使
29、用的固定资产（5）与经营活动无关的固定资产（6）单独计价入账的土地（7）其他不得计提折旧的固定资产应提折旧额的差异：会应提折旧额 初始计价预计净残值减值准备累计金额税应提折旧额计税基础预计净残值折旧计算方法的差异：会可以使用： 年限平均法 工作量法 双倍余额递减法 年数总数法 税税所得税条例所得税条例59条固定资产条固定资产按照直线法按照直线法计算的折计算的折旧，准予扣除。旧，准予扣除。所得税法所得税法32条企业的固定资产由于技术进步等条企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采可以缩短折旧年限或者采用加速折旧法的方法。用加速折旧法的方法。所
30、得税法98条可以缩短折旧年限或者采用加速折旧法的方法的固定资产包括：（1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产。（2）常年出于强烈震动、高腐蚀状态的固定资产。缩短年限，不得低于规定年限的60；加速折旧法，可以双倍余额递减法或年数总和法。折旧年限、预计净残值的差异：会企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。使用寿命和预计净残值一经确定，不得随意变更。固定资产准则第十九条：企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。税所得税条例所得税条例5959条条 企业应当从固定资企业应当从固定资产使用月份的次月起计算折旧；停止使产使
31、用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。次月起停止计算折旧。企业应当根据固定资产的性质和使用情企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值，况，合理确定固定资产的预计净残值，一经确定，不得变更。一经确定，不得变更。所得税条例所得税条例60条规定条规定折旧折旧最低年限最低年限：（1）房屋、建筑物）房屋、建筑物20年；年；（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备其他生产设备10年；年；（3）与生产经营有关的器具、工具、家）与生产经营有关的器具、工具、家具等具等
32、5年；年； （4）飞机、火车、轮船以外的运输工具）飞机、火车、轮船以外的运输工具4年；年； （5）电子设备）电子设备3年。年。缩短年限，不得低于规定年限的缩短年限，不得低于规定年限的60（五）固定资产后续支出会计与税法的差异（五）固定资产后续支出会计与税法的差异会会1 1、满足固定资产确认条件的，应当计入固定资、满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时满足确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。计入当期损益。 2 2、以经营租赁方式租入的固定资
33、产发生的改良、以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊支出，应予资本化，作为长期待摊费用，合理进行摊销。销。 税1、所得税法13条企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按规定摊销，准予扣除。（1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出；（2）租入固定资产的改建支出；（3）固定资产的大修理支出。 2、所得税条例70条长期待摊费用，自支出发生次月起分期摊销，期限不低于3年。3、所得税条例58条改建的固定资产，除所得税法第13条第（1）第（2）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税价值。4、所得税条例68条规定所得税法第13条第（1）项支出，按照固定
34、资产预计尚可使用年限分期摊销。第（2）项支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。 5、所得税条例69条大修理支出符合的条件是：（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50以上；（2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。大修理支出按尚可使用年限分期摊销。差异：差异：1、大部分处理是一致的，注意长期待、大部分处理是一致的，注意长期待摊费用的摊销时间，税法摊费用的摊销时间，税法3年以上，会年以上，会计计1年以上。年以上。2、资本化后续支出涉及的增值税问题：、资本化后续支出涉及的增值税问题：应按照增值税有关政策处理。如房屋应按照增值税有关政策处理。如房屋建筑物改建领用的生产用原材料，进建筑物改建
35、领用的生产用原材料，进项税额要作转出处理，使用本企业的项税额要作转出处理，使用本企业的产成品要视同销售处理。产成品要视同销售处理。（六）固定资产减值的会计与税法差异（六）固定资产减值的会计与税法差异会计会计资产的可收回金额低于其账面价值的，应当资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额将资产的账面价值减记至可收回金额 。 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：固定资产减值准备贷：固定资产减值准备 资产减值损失一经确认，在以后会计期间不资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。得转回。税所得税法税所得税法10条条 未经核定的准备金未经核定的准备金支出在计算应纳税所
36、得额时不得扣除。支出在计算应纳税所得额时不得扣除。所得税法条例所得税法条例55条条 未经核定的准备金支未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。在实际发生时扣除。备等准备金支出。在实际发生时扣除。三、无形资产准则三、无形资产准则与税法的差异与税法的差异（一）内容的差异（一）内容的差异（二）初始计量与计税基础的差（二）初始计量与计税基础的差异异（三）摊销的会计与税法差异（三）摊销的会计与税法差异（四）减值的会计与税法差异（四）减值的会计与税法差异（五）出售的会计与税法差
37、异（五）出售的会计与税法差异 （一）无形资产内容的差异（一）无形资产内容的差异会会无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。态的可辨认非货币性资产。包括包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、专利技术、特许权（专营权）特许权（专营权）不包括不包括商誉、作为投资性房地产的土地使用权。商誉、作为投资性房地产的土地使用权。税所得税条例税所得税条例65条条无形资产，是指企业为生产无形资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、没有实物形
38、态的非货币性长期资产，包括专利权、没有实物形态的非货币性长期资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商商誉等。誉等。 差异：包括的内容（商誉、土地使用权出租）差异：包括的内容（商誉、土地使用权出租） （二）（二） 无形资产初始计量与计税基础的差异无形资产初始计量与计税基础的差异1.1.外购的无形资产：外购的无形资产：会其成本包括购买价款、相关税费以及会其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。生的其他支出。购入无形资产超过正常信用条件延期支付购入无形资产超过正常
39、信用条件延期支付价款（付款期在价款（付款期在3 3年以上），实质上具有年以上），实质上具有融资性质的，即采用分期付款方式购入无融资性质的，即采用分期付款方式购入无形资产，无形资产成本为购买价款的现值。形资产，无形资产成本为购买价款的现值。“无形资产无形资产”“”“长期应付款长期应付款”“”“未确认融资未确认融资费用费用” 税企业所得税法实施条例税企业所得税法实施条例66条外购条外购的无形资产，以购买价款和支付的相关的无形资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。用途发生的其他支出为计税基础。差异：延期付款购入。
40、差异：延期付款购入。 2 2、自行研发无形资产、自行研发无形资产会会 第一：研究阶段的支出全部费用化，计入当第一：研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）；期损益（管理费用）； 第二：开发阶段的支出符合条件的资本化处第二：开发阶段的支出符合条件的资本化处理，不符合资本化条件的计入当期损益。理，不符合资本化条件的计入当期损益。税税所得税法所得税法第第3030条条 企业的下列支出，可以企业的下列支出，可以在计算应纳税所得额时加计扣除：在计算应纳税所得额时加计扣除： （一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究（一）开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；开发费用； 所得税法实施条例所
41、得税法实施条例第九十五条企业所得税法第第九十五条企业所得税法第3030条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，发费用，未形成无形资产计入当期损益未形成无形资产计入当期损益的，在按照的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%50%加计扣除；加计扣除；形成无形资产形成无形资产的，按照无形资产成本的的，按照无形资产成本的150%150%摊销。摊销。 会与税比较：会与税比较：差异：差异：1 1、费用化研发费
42、用：会计计入当期损益；、费用化研发费用：会计计入当期损益；税法税法50%50%加计扣除。加计扣除。2 2、形成无形资产：会计按规定处理；税、形成无形资产：会计按规定处理；税法按法按150%150%摊销。摊销。 （三）无形资产摊销的会计与税法差异（三）无形资产摊销的会计与税法差异1、摊销期限、摊销期限会会使用寿命有限的：寿命期内分期摊销使用寿命有限的：寿命期内分期摊销使用寿命不确定的：不摊销，进行减值测试使用寿命不确定的：不摊销，进行减值测试税所得税条例税所得税条例6767条条v无形资产的摊销年限无形资产的摊销年限不得低于不得低于1010年。年。2、摊销方法、摊销方法会会企业选择的无形资产摊销方
43、法，企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济应当反映与该项无形资产有关的经济利益的利益的预期实现方式预期实现方式。无法可靠确定。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用预期实现方式的，应当采用直线法直线法摊摊销。销。税所得税条例税所得税条例67条无形资产按条无形资产按照照直线法直线法计算的摊销费用，准予扣除。计算的摊销费用，准予扣除。 3 3、残值、残值会使用寿命有限的无形资产，其残值会使用寿命有限的无形资产，其残值应当视为零，但下列情况除外：应当视为零，但下列情况除外：（1 1）有第三方承诺在无形资产使用寿命）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产。结束时购买该无
44、形资产。（2 2）可以根据活跃市场得到预计残值信）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时很可能存在。时很可能存在。税不考虑残值税不考虑残值 （四）无形资产减值的会计与税法差异（四）无形资产减值的会计与税法差异会会资产的可收回金额低于其账面价值的，应资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额当将资产的账面价值减记至可收回金额 。 借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备 资产减值损失一经确认，在以后会计期间资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。不得转回。 税所得
45、税法税所得税法10条条 未经核定的准备金未经核定的准备金支出在计算应纳税所得额时不得扣除。支出在计算应纳税所得额时不得扣除。所得税法条例所得税法条例55条条 未经核定的准备金支未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。在实际发生时扣除。备等准备金支出。在实际发生时扣除。差异：差异：1 1、使用寿命可确定的无形资产：计提减值，、使用寿命可确定的无形资产：计提减值，调增应纳税所得额。调增应纳税所得额。 2 2、使用寿命不确定的无形资产，计提减值数与税法、使用寿命不确定的无
46、形资产，计提减值数与税法摊销数对比后，调增或调减。摊销数对比后，调增或调减。（五）无形资产出售的会计与税法差异（五）无形资产出售的会计与税法差异会企业将无形资产出售会企业将无形资产出售, ,表明企表明企业放弃无形资产的所有权。无形资产业放弃无形资产的所有权。无形资产准则规定准则规定, ,企业出售无形资产时企业出售无形资产时, ,应将应将所取得的价款与该无形资产账面价值所取得的价款与该无形资产账面价值的差额作为资产处置利得或损失的差额作为资产处置利得或损失计入计入当期损益（营业外收入或营业外支当期损益（营业外收入或营业外支出）。出）。税税 所得税法所得税法第第6条条 企业以货币形式和非企业以货币
47、形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：入总额。包括： （三）转让财产收入；（三）转让财产收入； 所得税法实施条例所得税法实施条例第第16条企业所得条企业所得税法第六条第（三）项所称转让财产收税法第六条第（三）项所称转让财产收入，是指企业转让固定资产、生物资产、入，是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产无形资产、股权、债权等财产取得的收、股权、债权等财产取得的收入。入。 例：企业出售某项商标权收入例：企业出售某项商标权收入200200万元，会计成本万元，会计成本500500万元，累计摊销万元，累计摊销250250万元，计提减值准备万元，计提减
48、值准备4040万万元，营业税率元，营业税率5 5，不考虑其他税费。会计与税法，不考虑其他税费。会计与税法摊销年限、时间等相同。摊销年限、时间等相同。会借：银行存款会借：银行存款200200 累计摊销累计摊销250250 无形资产减值准备无形资产减值准备 40 40 营业外支出营业外支出 20 20 贷：无形资产贷：无形资产500500 应交税费应交营业税应交税费应交营业税 10 10税资产转让计税所得税资产转让计税所得200-(500-250)-10=-200-(500-250)-10=-6060万元；会计列支营业外支出万元；会计列支营业外支出2020万元。应调减万元。应调减4040万元。万元
49、。 注意：计税基础、摊销期限不同时计税所得的计算注意：计税基础、摊销期限不同时计税所得的计算四、投资性房地产准则四、投资性房地产准则与税法的差异与税法的差异（一）投资性房地产范围会计与税（一）投资性房地产范围会计与税法的差异法的差异（二）投资性房地产初始计量会计（二）投资性房地产初始计量会计与税法的差异与税法的差异（三）采用（三）采用成本模式成本模式后续计量会计后续计量会计与税法的差异与税法的差异（四）采用（四）采用公允价值模式公允价值模式后续计量后续计量会计与税法的差异会计与税法的差异（一）（一）投资性房地产范围会计与税法的差投资性房地产范围会计与税法的差异异会会 投资性房地产，是指为赚取租
50、金或资本增投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼而有之的房地产。主要包括：值，或者两者兼而有之的房地产。主要包括：（一）已出租的建筑物（一）已出租的建筑物（税固定资产）（税固定资产）（二）已出租的土地使用权（二）已出租的土地使用权 （税无形（税无形资产）资产） 租赁期届满，因暂时空置但继续用于租赁期届满，因暂时空置但继续用于出租的，仍作为投资性房地产。出租的，仍作为投资性房地产。 （三）持有并准备增值后转让的土地使用权（三）持有并准备增值后转让的土地使用权（税无形资产）（税无形资产） （二）投资性房地产初始计量会计与税（二）投资性房地产初始计量会计与税法的差异法的差异会外购投资性房